Чем полезен налоговый учет на предприятии

В соответствии с ч. 2 гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом.

Цель налогового учета — формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Данные налогового учета должны:

• • отражать порядок формирования суммы доходов и расходов;
• • порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;
• • сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;
• • порядок формирования сумм создаваемых резервов;
• • сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются:

• 1) первичные учетные документы;
• 2) аналитические регистры налогового учета;
• 3) расчет налоговой базы.

Первичные учетные документы (оправдательные документы) — это документы, подтверждающие каждый факт хозяйственной жизни. Обязательные реквизиты первичного учетного документа это:

• • наименование;
• • дата составления;
• • наименование экономического субъекта, составившего документ;
• • содержание факта хозяйственной жизни;
• • величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц изменения;
• • наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) операцию и ответственного (ответственных) за правильность оформления произошедшего события;
• • подписи лиц с указанием их фамилий и инициалов либо других реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Первичные учетные документы составляют в момент совершения операции, если это не представляется возможным — непосредственно после ее окончания.

Аналитические регистры налогового учета представляют собой сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированные в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. Они систематизируют и накапливают информацию, содержащуюся в принятых к учету первичных документах.

Формы аналитических регистров налогового учета разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике. При этом аналитические регистры в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

• • наименование регистра;
• • период (дату) составления;
• • измерители операции в натуральном и денежном выражении;
• • наименование хозяйственных операций;
• • подпись и расшифровка подписи лица, ответственного за составление указанных регистров.

Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) на любых машинных носителях. За правильностью отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета следят те, кто их составил и подписал. Если в регистре налогового учета обнаружатся ошибки, исправлять их вправе только ответственное за это лицо, причем исправление должно быть не только заверено подписью последнего (с указанием даты), но и письменно обосновано.

Налоговый учет не содержит обязательного требования отражать хозяйственные операции путем двойной записи, как это принято в бухгалтерском учете. Аналитический учет данных налогового учета в целом должен быть организован так, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы. На основании итогов отдельных регистров формируются сводные регистры по доходам, расходам, суммам начисленной амортизации и другим показателям.

Из данных налогового учета должно быть ясно:

• • как определяют доходы и расходы фирмы;
• • как определяют долю расходов, учитываемых при налогообложении в отчетном периоде;
• • какова сумма остатка расходов (убытков), подлежащих включению в расходы в следующих отчетных периодах;
• • каков размер задолженности перед бюджетом.

Предусмотрено ведение 51 регистра налогового учета с группировкой их по 5 разделам:

I. Регистры промежуточных расчетов — 16 форм;

II. Регистры состояния единицы налогового учета — 13 форм;

III. Регистры учета хозяйственных операций — 7 форм;

IV. Регистры формирования отчетных данных — 12 форм;

V. Регистры учета целевых средств некоммерческими организациями — 3 формы.

Пример регистра учета доходов, который относится к группе IV «Регистры формирования отчетных данных» приводится далее.

Регистр учета доходов текущего периода Налогоплательщик: Общество с ограниченной ответственностью «XXX»

Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно нарастающим итогом с начала года, и содержит следующие элементы.

• 1. Период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом).
• 2. Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав, выручка от реализации покупных товаров; выручка от реализации основных средств и т.п.
• 3. Сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства (общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного периода), расходы, понесенные при реализации покупных товаров и т.п.
• 4. Прибыль (убыток) от реализации.
• 5. Сумма внереализационных доходов.
• 6. Сумма внереализационных расходов.
• 7. Прибыль (убыток) от внереализационных операций.
• 8. Итого налоговая база за отчетный (налоговый) период.
• 9. Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу.

Доходы от реализации определяют по видам деятельности. Сумму выручки от реализации определяет в соответствии со ст. 249 НК РФ. В случае, если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, сумму выручки от реализации пересчитывают в рубли на дату реализации. Если при реализации расчеты ведут на условиях предоставления товарного кредита, то сумму выручки определяют на дату реализации, и она включает в себя сумму процентов, начисленных за период от момента отгрузки до момента перехода права собственности на товары. Проценты, начисленные за пользование товарным кредитом с момента перехода права собственности на товары до момента полного расчета по обязательствам, включают в состав внереализационных доходов. По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. Принципы и методы распределения дохода должны быть утверждены в учетной политике для целей налогообложения.

К внереализационным доходам относят штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, проценты по предоставленным займам и т.п.

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного периода, подразделяются на прямые и косвенные. Прямыми признаются:

• • материальные затраты;
• • расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;
• • расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
• • суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Прямые расходы относятся к расходам текущего периода по мере реализации продукции, а косвенные в полном объеме относятся к расходам текущего периода. Рассмотрим более подробно состав прямых расходов (ссылка на НК РФ).

• 10. В состав материальных расходов, в том числе, включают:
  • • затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
  • • затраты на приобретение упаковочных материалов;
  • • затраты на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, и т.п., не являющихся амортизируемым имуществом (их стоимость включают в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода в эксплуатацию);
  • • затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, на трансформацию и передачу энергии;
  • • затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика; и т.п.
• 11. Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном ст. 256-259, 268 и 322-323 НК РФ. Амортизацию начисляют отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Амортизацию в целях налогового учета можно начислять одним из двух способов: линейным и нелинейным.

Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. Начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования.

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта:

К = [1 /п] х 100%, где К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; п — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта:

К=[2/и] х 100%, где К — норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества; п — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

• 1) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;
• 2) сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется делением базовой стоимости данного объекта на число месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов.

Разница между прямыми и косвенными расходами состоит в порядке их признания расходами текущего отчетного (налогового) периода: косвенные расходы, связанные с производством и реализацией, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме признаются расходами текущего отчетного (налогового) периода, а прямые расходы признаются расходами текущего отчетного периода лишь в той части, в которой они учтены.

Внереализационные расходы — это те, которые не связаны с производством и реализацией. К ним, в том числе, относятся:

• 1) расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу);
• 2) расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида независимо от характера предоставленного кредита;
• 3) расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг;
• 4) расходы, связанные с обслуживанием приобретенных налогоплательщиком ценных бумаг, в том числе оплата услуг реестродержателя, депозитария, расходы, связанные с получением информации в соответствии с законодательством Российской Федерации, и другие аналогичные расходы;
• 5) расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей;
• 6) расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту;
• 7) расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам;
• 8) расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы;
• 9) расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов;
• 10) судебные расходы и арбитражные сборы;
• 11) затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции;
• 12) расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба;
• 13) расходы на услуги банков, включая услуги, связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа в порядке, предусмотренном ст. 46 и 270 НК РФ, с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем «клиент-банк» и пр.

Также к внереализационным расходам приравниваются убытки,

полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в

частности:

• • в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде;
• • суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва;
• • потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;
• • не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам;
• • расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В таких случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти;
• • потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций;
• • убытки по сделке уступки права требования в законодательно установленном порядке.