Что такое полезные и холостые затраты

Лекция 12

Анализ себестоимости продукции

1. Цели и задачи анализа себестоимости продукции

Подсебестоимостью продукции, работ и услуг понимаются вы­раженные в денежной форме затраты всех видов ресурсов, используемых непосредственно в процессе изготовления продук­ции и выполнения работ, а также для сохранения и улучшения условии производства и его совершенствования. Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, определяется государ­ственным стандартом, а методы калькулирования — самими пред­приятиями.

Цель экономического анализа себестоимости — управление издержками производ­ства, создание необходимых условий для последовательного снижения себестоимости продукции, работ и услуг во всех зве­ньях хозяйствующего субъекта.

Задачами анализа себестоимости продукции являются:

1) оценка обоснованности и напряженности сметы по себестои­мости продукции, издержкам производства и обращения на ос­нове анализа поведения затрат;

2) установление динамики и степени выполнения сметы по себе­стоимости;

3) определение факторов, повлиявших на динамику показателей себестоимости и выполнение плана по ним;

4) анализ себестоимости отдельных видов продукции;

5) выявление резервов снижения себестоимости продукции

Затраты и их классификация

Затраты — стоимостное выражение использованных в хо­зяйственной деятельности организации за отчетный период ма­териальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов.

Расходы представляют собой отток экономических выгод в течение отчетного периода в форме уменьшения или исполь­зования активов организации или увеличения ее обязательств, приводящий к уменьшению капитала, отличный от распреде­ления капитала между участниками организации.

В зависимости от задач управления затратами и себестоимос­тью в планировании, учете и анализе приме­няют классификации затрат по разным признакам.

По методу признания в качестве расхода

Затраты на продукт — непосредственно связаны с осуществлением производственной деятельности предприятия, изготовлением продукции.

Затраты периода — Затраты периода признаются в том периоде (ме­сяц, квартал, год), когда они были произведены; они не про­ходят через стадию запасов (то есть не признаются активами), а сразу же оказывают влияние на размер прибыли, отражаясь в отчете о прибылях и убытках. Их можно также назвать «не- запасоемкими» (например, ими могут быть управленчес­кие и коммерческие затраты)

По экономическим элементам – экономические элементы. Это экономически однородный вид ресурсов, используемых для производства и реализации продукции (работ, услуг).

По статьям – статьи затрат. Это совокупность затрат, отражающая их однородное целевое использование.

По способу отнесения на себестоимость

Прямые затраты — это затраты, которые в момент их воз­никновения можно непосредственно отнести на носитель затрат (объект калькулирования) на основе первичных документов.

Косвенные затраты — не могут быть от­несены в момент возникновения прямо на носитель затрат (объект калькулирования), для их отнесения необходимы допол­нительные расчеты по распределений пропорционально той или иной выбранной базе.

По отношению к технологическому процессу. (По участию в создании потребительной стоимости):

Основные — создающие субстан­цию, саму сущность товара: основные и вспомогательные матери­алы, оборудование, машины, инструменты (через амортизацию), труд основного персонала.

Накладные — непосредственно не участвующие в создании потреби­тельной стоимости товара, но создающие условия для создания ее (руководство, топливо и энергия не для производственных нужд.

По отношению к уровню деловой активности (объема производства):

Условно-переменные

Условно-постоянные

По отношению к конкретному центру ответственности затра­ты могут бытьподконтрольными и неподконтрольными.

По возможности охвата планом – планируемые и не планируемые.

По отношению к готовому продукту – затраты в незавершенном производстве и затраты на готовый продукт.

3. Анализ поведения затрат

Поведение затрат целесообразно рассмотреть на основе их классификации на переменные и постоянные.

Эта классификация служит информационной базой для проведения анализа при обосновании разнообразных управленческих решений.

Переменные затраты неоднородны. В за­висимости от соотношения изменения затрат и объема производ­ства их можно подразделить на пропорциональные, прогрессив­ные, дегрессивные, регрессивные.

Относительное изменение пропорциональных затрат равно относительно­му изменению объема или загрузки (например, основная заработ­ная плата производственных рабочих при прямой сдельной опла­те труда).Прогрессивные растут быстрее, чем увеличивается объем производства (например, оплата труда производственных рабочих при сдельно-прогрессивной системе).Дегрессивные рас­тут медленнее, чем объем производства (например, затраты на тех­нологическую энергию и топливо, смазочные и обтирочные мате­риалы).Регрессивные сокращаются в абсолютном выражении, несмотря на рост объема производства.(затраты, связанные с освоением новых видов продукции, отладкой оборудования).

Для описания поведения затрат целесообразно использовать коэффициент реагирования затрат.

,

где — изменение затрат за период, %;

— изменение объема производства, %.

Коэффициент реагирования пропорциональных затрат ра­вен 1, дегрессивных затрат — находится в пределах от 0 до 1, прогрессивных затрат — больше 1. Коэффициент реагирования постоянных затрат равен 0 (по­скольку они не зависят от объема производства или продаж).

Постоянные затраты принято классифицировать наполез­ные и бесполезные («холостые»).

Бесполезные затраты возникают, если производственный фактор используется не на полную мощность. Возникновение подобных затрат может быть связано с неделимостью произ­водственного фактора (например, средства труда или рабочей силы).

Такое деление особенно актуально при анализе использо­вания дорогостоящего оборудования, поскольку при его не­полном использовании все равно начисляется амортизация, и уплачиваются проценты на вложенный капитал, которые в данном случае только частично являются полезными.

Бесполезные затраты являются в данном случае прямыми убытками предприятия.

Величина большинства постоянных затрат не является абсолют­но фиксированной. То есть мы имеем дело с полупостоянными затратами, которые постоянны для конкретного объема производ­ства, но в какой-то критический момент возрастают на определен­ную величину.

Чтобы обеспечить снижение себестоимости и повышение прибыльно­сти работы предприятия, необходимо выполнять следующее условие: темпы снижения дегрессивных расходов должны превышать темпы роста про­грессивных и пропорциональных расходов.

4. Анализ взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли.

Запишем исходное уравнение для анализа, Объем реализации продукции, или выручка (ДВ), связан с себестоимостью (З) и прибылью от реализации (П) следующим соотношением:

Если П = 0, то нет ни прибыли, ни убытка и выручка от реализации равна затратам. Точка перехода из одного состояния в другое (при П = 0) называется критической точкой. Она примечательна тем, что позволяет получить оценки объема производства, цены изде­лия, выручки, уровня постоянных расходов и других показателей, исходя из требований общего финансового состояния предприятия. Для крити­ческой точки имеем

,

где — объем производства продукции в стоимостном выражении;

— затраты постоянные;

— затраты переменные.

Если выручку представить как произведение цены продаж единицы изделия (р) и количества проданных единиц (q), а затраты пересчитать на единицу изделия, то получим развернутое уравнение

— постоянные расходы на весь объем производства продукции;

— переменные расходы в расчете на единицу изделия.

Это уравнение является основным для получения необходимых оце­нок.

По отношению к объему производства затраты делятся переменные и постоянные.

Переменные затраты возрастают или уменьшаются пропорционально объему производства продукции, т.е. зависят от деловой активности организации). Они характеризуют стоимость собственно продукта (все остальные — стоимость самого предприятия).

Переменные затраты могут носить производственный и непроизводственный характер. Переменные производственные затраты — прямые материальные, трудовые, затраты на вспомогательные материалы, полуфабрикаты. Переменные непроизводственные затраты — расходы на упаковку готовой продукции для отгрузки потребителю, транспортные расходы, комиссионные вознаграждения посреднику, зависящие от объема производства.

Затраты, которые остаются практически неизменными в течение отчетного периода, не зависят от деловой активности — постоянные расходы. Это расходы на рекламу, арендная плата, амортизация ОС, нематериальных активов. [3, с.28]

Постоянные затраты на единицу продукции представляют собой переменную величину, существенно влияющую на себестоимость единицы изделия, товаров, услуг. Если постоянные расходы отчетного периода 60000 рублей, а переменные затраты на единицу 20 рублей, то себестоимость одного выпущенного изделия будет равна 60020 рублей. Если выпустить 1000 изделий, себестоимость составит 80 рублей [(60000 + 20 * 1000): 1000], а при изготовлении 10000 единиц — всего 26 рублей [(60000 + 20 * 10000): 10000].

В реальной жизни редко можно встретить издержки, которые являются исключительно постоянными или переменными. Следовательно, затраты часто являются условно-переменными (условно-постоянными, смешанными). Например, плата за пользование телефоном, которая состоит из постоянной и переменной частей; ряд налогов (подоходный налог — до определенного предела постоянная ставка, далее — прогрессивная ставка). Аналогично — представительские расходы, расходы на рекламу.

К условно-постоянным затратам относят затраты, величина которых относительно не меняется с изменением объема производства (например, это могут быть амортизация основных средств при линейном способе ее исчисления, оплата труда управленческого персонала, затраты на охрану).

Постоянные затраты принято классифицировать на полезные и бесполезные («холостые»):

Зпост = Зполезн + Збесполезн. (1)

Бесполезные затраты возникают, если производственный фактор используется не на полную мощность. Появление подобных затрат может быть связано с неделимостью производственного фактора (например, средства труда или рабочей силы).

Деление по принципу полезности особенно актуально при анализе использования дорогостоящего оборудования, поскольку при его неполном использовании все равно начисляется амортизация и уплачиваются проценты на вложенный капитал, которые в данном случае только частично являются полезными. [3, с.30]

Если обозначить оптимальное использование мощности оборудования (выпуск продукции в натуральных единицах) Мопт, а его плановый уровень использования — Мплан, то полезные и «холостые» затраты можно рассчитать следующим образом:

Зполезн = Мплан * Зпост / Мопт (2)

Или

Зполезн = Зпост * %

использования мощности, где

% использования мощности = Мплан/Мопт; (3)

Збесполезн = (Мопт — Мплан) *Зпост /Мопт. (4)

Недоиспользованные мощности означают неиспользованные возможности увеличения производства и снижения себестоимости продукции. В этом легко убедиться на простом примере:

Содержание станка ежегодно обходится предприятию в 40000 рублей. Максимально он может использоваться 6000 часов, фактически загружен только 4000 часов. При полной загрузке оборудования стоимость одного машино-часа работы состав

яет 40000:6000=6,67 рублей.

При фактическом использовании

40000: 4000 = 10 рублей.

недоиспользованные возможности снижения затрат составляют

(10-6,67)*4000=13320 рублей.

Любые издержки в общем виде могут быть представлены формулой:

Y= а + bХ, (5)

где Y— совокупные издержки, руб.;

а — их постоянная часть, не зависящая от объемов производства, руб.;

b — переменные издержки в расчете на единицу продукции (коэффициент реагирования затрат), руб.;

Х — показатель, характеризующий деловую активность организации(объем производства продукции, оказанных услуг, товарооборота и др.) в натуральных единицах измерения.

Если в данной формуле постоянная часть издержек отсутствует, т.е. а = 0, то это переменные затраты. Если коэффициент реагирования затрат (b) принимает нулевое значение, то анализируемые затраты носят постоянный характер.

Для целей управления — оценки эффективности деятельности предприятия, анализа его безубыточности, гибкого финансового планирования, принятия краткосрочных управленческих решений и решения других вопросов — необходимо описать поведение издержек вышеприведенной формулой, т.е. разделить их на постоянную и переменную части.

В теории и практике управленческого учета существует ряд методов, позволяющих решить эту задачу. В частности, это графический метод, метод наименьших квадратов и метод высшей и низшей точек, который на практике оказывается наиболее простым. [2, с.62]

Рассмотрим метод высшей и низшей точек. По центру ответственности А имеются следующие данные (таблица 1) об объеме выпуска продукции и соответствующих ему расходах на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО) в течение года.

Таблица 1. Динамика объемов производства и затрат РСЭО

Из приведенных данных видно, что наибольший выпуск продукции был достигнут в октябре (3000 шт.) и ему соответствовали расходы в сумме 280 тыс. руб. В июле, напротив, выпущено минимальное количество изделий (1800 шт.), на что было израсходовано 170 тыс. руб. Находим отклонения в объемах производства и в затратах в максимальной и минимальной точках:

(6)

(7)

Тогда ставка (Ст) переменных расходов на единицу продукции (или коэффициент реагирования затрат) будет определена по формуле

, (8)

что составит

110000: 1200 = 91,667 рублей.

Величину совокупных переменных расходов в максимальной и минимальной точках вычисляем путем умножения рассчитанной ставки на соответствующий объем производства:

Ст * q max= 91,667 * 3000 = 275 000 руб.

— совокупные переменные расходы в максимальной точке (в октябре).(9)

Ст * q min = 91,667 * 1800 = 165 000 руб.

— совокупные переменные расходы в минимальной точке (в июле). (10)

Из исходных данных (таблица 1) известно, что общая сумма издержек в октябре составила 280 000 руб., следовательно, на долю постоянных затрат в максимальной точке приходится

280 000 — 275 000 = 5000 руб.

Размер постоянных затрат в июле (минимальная точка) составит

170000 — 165 000 = 5000 руб.

Отсюда поведение расходов на содержание и эксплуатацию оборудования в условном примере может быть описано следующей формулой:

Y= 5000+ 91,667X,

где Y— общая сумма расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, руб.;

X—объем производства в натуральном выражении.

Как видно из приведенных расчетов, метод высшей и низшей точек довольно прост в применении. Его цель состоит в том, чтобы спрогнозировать поведение издержек при изменении деловой активности предприятия. Как и в любом прогнозе, здесь существует некоторая вероятность ошибки. Это связано с тем, что значение двух крайних показателей не всегда имеет репрезентативный характер. Поэтому из расчета следует исключать случайные, нехарактерные данные.

Рассмотрим графический метод. Графический метод основан на том, что общую сумму затрат можно представить уравнением первой степени:

Y= а + bХ,

которому соответствует график. На графике наносятся данные об общих затратах при разных объемах производства. Затем «на глазок» проводится линия, равноудаленная от исчисленных значений издержек при разных объемах производства. Точка ее пересечения с осью Y показывает уровень постоянных расходов. Переменные расходы определяются как разность между валовыми расходами и постоянными расходами, деленную на средний объем производства.

На основе выше приведенных данных (Таблица 1), определим постоянные и переменные затраты графическим методом. (Рисунок 2)

Рисунок 2. График статистической зависимости общей суммы затрат от объема производства

Ставка переменных затрат:

(237500 — 5000): 2508,33 = 92,691 рублей.

Отсюда поведение расходов на содержание и эксплуатацию оборудования может быть описано следующей формулой:

Y= 5000+ 92,691X,

где Y— общая сумма расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, руб.;

X—объем производства в натуральном выражении

На мой взгляд, графический метод является наименее точным и объективным.

Дифференциация затрат методом наименьших квадратов дает наиболее точные результаты. Рассмотрим применение метода наименьших квадратом на основе данных, приведенных в таблице 2.

Таблица 2. Динамика валовых расходов и объемов производства (продаж)

Величина переменных затрат на единицу продукции определяется исходя из соотношений:

, (11)

где n — количество периодов, на основе которых исчисляется величина постоянных и переменных издержек.

Общую сумму постоянных расходов рассчитываем по формуле

(12)

Подставляя соответствующие значения в формулы получим:

Отсюда поведение расходов может быть описано следующей формулой:

Y= 14005, 45+ 89, 1X,

где Y— общая сумма расходов, руб.;

X—объем производства в натуральном выражении

При использовании в расчетах ЭВМ деление издержек на постоянные и переменные с применением способа наименьших квадратов и других экономико-математических методов серьезных трудностей не вызывает.