Относится ли щебень к полезным ископаемым
При определении вида добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ в каждом конкретном случае необходимо учитывать лицензию на пользование недрами, технический проект разработки месторождения, данные государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандарты качества полезного ископаемого организации и иные документы налогоплательщика.
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) — это федеральный налог, регулируемый главой 26 НК РФ. Его уплачивают организации и индивидуальные предприниматели, зарегистрированные и признаваемые пользователями недр.
По общему правилу налогоплательщики должны встать на учет в качестве налогоплательщика НДПИ по месту нахождения участка недр, который они используют, в течение 30 календарных дней с момента государственной регистрации лицензии на пользование участком недр.
Для чего нужна лицензия
Лицензии недропользователям выдаются для:
- геологического изучения недр;
- добычи полезных ископаемых;
- строительства и эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых;
- образования особо охраняемых объектов.
Для получения лицензии компания должна направить заявку в администрацию субъекта РФ, а затем — заявку на участие в аукционе после официального опубликования извещения о его проведении.
Заявка подписывается руководителем и заверяется печатью. После получения письменного извещения в течение пяти рабочих дней о допуске к участию в аукционе заявители вносят задаток в размере 100 процентов стартового размера разового платежа за пользование недрами, указанного в извещении об аукционе.
При разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.
Так, согласно Разделу В «Добыча полезных ископаемых» подраздела 08 «Добыча прочих полезных ископаемых» Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД2), утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, добыча строительного камня (код 08.11) включает:
добычу, первичную обработку, распиловку камня для строительства;
дробление и измельчение декоративного и строительного камня;
добычу, дробление и измельчение известняка.
Что такое «полезное ископаемое»
Заметим, что понятие «полезное ископаемое», применяемое для целей налогообложения, отличается от аналогичного понятия, используемого законодательством о недропользовании.
Так, добытый уголь может содержать примеси (пустые породы). В целях налогообложения учитывается количество продукции (уголь плюс примеси), в то время как на госбалансе указывается количество чистого угля.
Сам Закон РФ от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» этого понятия не дает. Но его можно найти в Положении о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса (утв. Приказом Министерства природных ресурсов РФ от 09.07.1997 № 122). Здесь установлен перечень полезных ископаемых, которые учитываются на государственном балансе и списываются с него.
А, исходя из пунктов 1 и 3 статьи 337 НК РФ, полезным ископаемым признается:
продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая определенному стандарту качества, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого — стандарту организации;
продукция — результат разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ и перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ.
Как видите, в определении полезного ископаемого для целей налогообложения ключевым является слово «продукция». Но не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Из одного минерала может быть произведено много видов продукции горнодобывающей промышленности, которые отличаются друг от друга и которые при налогообложении НДПИ могут выступать самостоятельными объектами.
Тем не менее, НК РФ не дает указаний о конкретном виде продукции, признаваемой полезным ископаемым. Так, при добыче угля могут производиться различные виды продукции в зависимости от того, осуществляются операции по обогащению и (или) агломерации или нет. То же касается, например, известняка, из которого может быть произведен щебень.
Объект налогообложения НДПИ и налоговая база
Объектом налогообложения НДПИ признаются добытые полезные ископаемые (ст. 336 НК РФ):
добытые из недр на территории РФ на предоставленном по закону участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья);
извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, подлежащие отдельному лицензированию;
добытые из недр за пределами РФ на территориях, арендуемых или используемых по международным договорам, а также находящихся под юрисдикцией РФ.
Основные виды добытых полезных ископаемых перечислены в статье 337 НК РФ. Среди них:
уголь и горючие сланцы;
торф;
углеводородное сырье (нефть, газовый конденсат, газ горючий природный, метан угольных пластов);
товарные руды черных и цветных металлов, редких металлов, образующих собственные месторождения;
полезные компоненты комплексной руды;
горно-химическое неметаллическое сырье (апатит, фосфоритовые руды, соли, сера, шпат, краски земляные и др.);
горнорудное неметаллическое сырье;
битуминозные породы;
сырье редких металлов (индий, кадмий, теллур, таллий, галлий и др.);
неметаллическое сырье, используемое преимущественно в строительной индустрии (гипс, ангидрид, мел, известняк, галька, гравий, песок, глина, облицовочные камни);
кондиционный продукт пьезооптического сырья (топаз, нефрит, жадеит, родонит, лазурит, аметист, бирюза, агаты, яшма и др.);
природные алмазы и другие драгоценные камни (алмазы, изумруд, рубин, сапфир, александрит, янтарь);
концентраты и другие полупродукты, содержащие драгметаллы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий) а также лигатурное золото , соответствующее национальному стандарту (техническим условиям) и (или) стандарту (техническим условиям) организации-налогоплательщика;
соль природная и чистый хлористый натрий;
подземные воды, содержащие полезные ископаемые и лечебные ресурсы, а также термальные воды;
сырье радиоактивных металлов (в частности, уран и торий) и др.
Налоговая база по НДПИ определяется как стоимость добытых полезных ископаемых по каждому виду. Ее определяют отдельно по каждому добытому полезному ископаемому. В отношении отдельных видов добываемого углеводородного сырья, а также угля, налоговая база определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.
Из пункта 7 статьи 339 НК РФ следует, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).
Что облагать НДПИ
Чем же следует руководствоваться, чтобы признавать добываемый материал или результат его обработки полезным ископаемым, объектом обложения НДПИ?
В комментируемом письме ФНС дает ссылки на письма Минфина от 14.08.2007 № 03-06-05-01/36 и от 10.11.2017 № 03-12-11/1/74333, а также Определение ВС РФ от 30.05.2018 № 309-КГ18-5990 по делу А60-3386/2017.
Из этих документов следует, что полезным ископаемым не всегда признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.
Таким образом, при определении вида добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ в каждом конкретном случае необходимо принимать во внимание лицензию на пользование недрами, технический проект разработки месторождения, данные государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандарты качества полезного ископаемого организации и иные документы налогоплательщика.
Пример. Является ли щебень полезным ископаемым.
Щебень относится к продукции горнодобывающей промышленности и разработки карьеров. Однако в случае, когда он получается путем обработки добытого другого полезного ископаемого (камня строительного, гравийно-валунной смеси), он может быть отнесен к добываемым полезным ископаемым.Ситуация 1
Предположим, щебень получен из камня строительного. Сам камень строительный отвечает понятию полезного ископаемого, указанному в пункте 1 статьи 337 НК РФ, так как содержится в минеральном сырье (горная масса порфиритов) и добывается в результате первичной обработки данной горной массы путем буровзрывных работ и доведения до определенных размеров.
Если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение щебня, а операции по первичной обработке строительного камня в соответствии с ОКВЭД относятся к добывающей промышленности, то щебень будет признаваться объектом обложения НДПИ (см. письмо Минфина от 14.08.2007 № 03-06-05-01/36).Ситуация 2
Щебень получен из гравийно-валунной смеси. Фирма в соответствии с лицензией осуществляет добычу гравия. Добытая гравийно-валунная смесь является результатом разработки месторождения и первой товарной продукцией, соответствующей по своему качеству стандарту организации. Реализуемый компанией щебень получен в результате дальнейшей переработки (технологического передела) добытой гравийно-валунной смеси. Объектом обложения НДПИ он не является (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.10.2007 № Ф03-А73/07-2/3748, Определение ВАС РФ от 04.02.2008 № 1120/08).
Источник
«Ïðîìûøëåííîñòü: áóõãàëòåðñêèé ó÷åò è íàëîãîîáëîæåíèå», 2010, N 1
Êàê ïîêàçûâàåò àíàëèç ïðàâîïðèìåíèòåëüíîé ïðàêòèêè, äîáû÷à ïîëåçíûõ èñêîïàåìûõ íåäîñòàòî÷íî óðåãóëèðîâàíà çàêîíîäàòåëüñòâîì, äðóãèìè íîðìàòèâíûìè àêòàìè. Êàê ñëåäñòâèå, âîçíèêàåò ìíîæåñòâî ñïîðíûõ ñèòóàöèé.
Âñå èõ ìû, êîíå÷íî, íå ðàññìîòðèì, ñåãîäíÿ îñòàíîâèìñÿ ëèøü íà âîïðîñàõ, ñâÿçàííûõ ñ ïðèçíàíèåì äîáûâàåìîãî ìàòåðèàëà èëè ðåçóëüòàòà åãî îáðàáîòêè ïîëåçíûì èñêîïàåìûì, îáúåêòîì îáëîæåíèÿ ÍÄÏÈ, à òàêæå ñ îïðåäåëåíèåì êîëè÷åñòâà äîáûòîãî ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî.
Ïîëåçíîå èñêîïàåìîå è ïåðåðàáîòêà
Ñîãëàñíî ï. 1 ñò. 336 ÍÊ ÐÔ îäíèì èç îáúåêòîâ îáëîæåíèÿ íàëîãîì íà äîáû÷ó ïîëåçíûõ èñêîïàåìûõ ïðèçíàþòñÿ ïîëåçíûå èñêîïàåìûå, äîáûòûå èç íåäð íà òåððèòîðèè ÐÔ íà ó÷àñòêå íåäð, ïðåäîñòàâëåííîì íàëîãîïëàòåëüùèêó â ïîëüçîâàíèå.
Ïðèìå÷àíèå.  îäíèõ ñëó÷àÿõ ïîëåçíûì èñêîïàåìûì ïðèçíàåòñÿ ðåçóëüòàò ïåðåðàáîòêè äîáûòîé ïðîäóêöèè, à â äðóãèõ ñëó÷àÿõ — òîëüêî ñàìà äîáûòàÿ ïðîäóêöèÿ.
 ï. ï. 1, 3 ñò. 337 ÍÊ ÐÔ óêàçàíî, ÷òî ïîëåçíûì èñêîïàåìûì ïðèçíàþòñÿ:
- ïðîäóêöèÿ ãîðíîäîáûâàþùåé ïðîìûøëåííîñòè è ðàçðàáîòêè êàðüåðîâ, ñîäåðæàùàÿñÿ â ôàêòè÷åñêè äîáûòîì (èçâëå÷åííîì) èç íåäð (îòõîäîâ, ïîòåðü) ìèíåðàëüíîì ñûðüå (ïîðîäå, æèäêîñòè è èíîé ñìåñè), ïåðâàÿ ïî ñâîåìó êà÷åñòâó ñîîòâåòñòâóþùàÿ ãîñóäàðñòâåííîìó ñòàíäàðòó ÐÔ, ñòàíäàðòó îòðàñëè, ðåãèîíàëüíîìó ñòàíäàðòó, ìåæäóíàðîäíîìó ñòàíäàðòó, à â ñëó÷àå èõ îòñóòñòâèÿ äëÿ îòäåëüíîãî äîáûòîãî ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî — ñòàíäàðòó (òåõíè÷åñêèì óñëîâèÿì) îðãàíèçàöèè;
- ïðîäóêöèÿ, ÿâëÿþùàÿñÿ ðåçóëüòàòîì ðàçðàáîòêè ìåñòîðîæäåíèÿ, ïîëó÷àåìàÿ èç ìèíåðàëüíîãî ñûðüÿ ñ ïðèìåíåíèåì ïåðåðàáàòûâàþùèõ òåõíîëîãèé:
- ÿâëÿþùèõñÿ ñïåöèàëüíûìè âèäàìè äîáû÷íûõ ðàáîò (â ÷àñòíîñòè, ïîäçåìíàÿ ãàçèôèêàöèÿ è âûùåëà÷èâàíèå, äðàæíàÿ è ãèäðàâëè÷åñêàÿ ðàçðàáîòêà ðîññûïíûõ ìåñòîðîæäåíèé, ñêâàæèííàÿ ãèäðîäîáû÷à);
- îòíåñåííûõ â ñîîòâåòñòâèè ñ ëèöåíçèåé íà ïîëüçîâàíèå íåäðàìè ê ñïåöèàëüíûì âèäàì äîáû÷íûõ ðàáîò (â ÷àñòíîñòè, äîáû÷à ïîëåçíûõ èñêîïàåìûõ èç ïîðîä âñêðûøè èëè õâîñòîâ îáîãàùåíèÿ, ñáîð íåôòè ñ íåôòåðàçëèâîâ ïðè ïîìîùè ñïåöèàëüíûõ óñòàíîâîê).
 ï. 3 Ïîñòàíîâëåíèÿ Ïëåíóìà ÂÀÑ ÐÔ îò 18.12.2007 N 64 ñîäåðæèòñÿ îäíî âåñüìà âàæíîå ðàçúÿñíåíèå: ïîëåçíûì èñêîïàåìûì íå âñåãäà ïðèçíàåòñÿ êîíå÷íàÿ ïðîäóêöèÿ ðàçðàáîòêè ìåñòîðîæäåíèÿ, ïîñêîëüêó ïðîåêòîì ðàçðàáîòêè êîíêðåòíîãî ìåñòîðîæäåíèÿ ìîæåò áûòü ïðåäóñìîòðåíà íåîáõîäèìîñòü îñóùåñòâëåíèÿ â îòíîøåíèè ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî îïåðàöèé, îòíîñÿùèõñÿ íå òîëüêî ê äîáû÷å (èçâëå÷åíèþ) ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî èç íåäð, íî è ê åãî äàëüíåéøåé ïåðåðàáîòêå.
Ðàññìîòðèì ýòîò âîïðîñ ïîäðîáíåå íà ïðèìåðå îôèöèàëüíûõ ðàçúÿñíåíèé è ïîçèöèè ñóäîâ.
Íàïðèìåð, öåìåíò ÿâëÿåòñÿ ïðîäóêöèåé ïåðåðàáàòûâàþùåé ïðîìûøëåííîñòè, ïîýòîìó íå îòíîñèòñÿ ê îáúåêòàì îáëîæåíèÿ ÍÄÏÈ (ñì. Ïèñüìî Ìèíôèíà Ðîññèè îò 24.09.2007 N 03-06-06-01/49).
Ùåáåíü
Ùåáåíü óêàçàí â Îáùåðîññèéñêîì êëàññèôèêàòîðå âèäîâ ýêîíîìè÷åñêîé äåÿòåëüíîñòè, ïðîäóêöèè è óñëóã (ÎÊ 004-93) <1> â êà÷åñòâå âèäà ïðîäóêöèè ãîðíîäîáûâàþùåé ïðîìûøëåííîñòè è ðàçðàáîòêè êàðüåðîâ. Íåñìîòðÿ íà ýòî, â ñëó÷àå, êîãäà îí ïîëó÷àåòñÿ ïóòåì îáðàáîòêè äîáûòîãî äðóãîãî ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî (êàìíÿ ñòðîèòåëüíîãî, ãðàâèéíî-âàëóííîé ñìåñè), âîçíèêàþò ñïîðû ïî ïîâîäó îòíåñåíèÿ åãî ê äîáûâàåìûì ïîëåçíûì èñêîïàåìûì.
<1> Óòâåðæäåí Ïîñòàíîâëåíèåì Ãîññòàíäàðòà Ðîññèè îò 06.08.1993 N 17.
Ùåáåíü ïîëó÷åí èç êàìíÿ ñòðîèòåëüíîãî. Íà÷àòü ñëåäóåò ñ òîãî, ÷òî êàìåíü ñòðîèòåëüíûé îòâå÷àåò ïîíÿòèþ ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî, óêàçàííîìó â ï. 1 ñò. 337 ÍÊ ÐÔ, òàê êàê ñîäåðæèòñÿ â ìèíåðàëüíîì ñûðüå (ãîðíàÿ ìàññà ïîðôèðèòîâ) è äîáûâàåòñÿ â ðåçóëüòàòå ïåðâè÷íîé îáðàáîòêè äàííîé ãîðíîé ìàññû ïóòåì áóðîâçðûâíûõ ðàáîò è äîâåäåíèÿ äî îïðåäåëåííûõ ðàçìåðîâ (Ïîñòàíîâëåíèÿ ÔÀÑ ÓÎ îò 13.05.2009 N Ô09-2924/09-Ñ3, îò 29.01.2009 N Ô09-10673/08-Ñ3).
Ïî çàâåðåíèÿì ôèíàíñèñòîâ, åñëè òåõíè÷åñêèì ïðîåêòîì ðàçðàáîòêè ìåñòîðîæäåíèÿ ïðåäóñìîòðåíî ïîëó÷åíèå ùåáíÿ è îïåðàöèè ïî ïåðâè÷íîé îáðàáîòêå ñòðîèòåëüíîãî êàìíÿ â ñîîòâåòñòâèè ñ ÎÊÂÝÄ îòíîñÿòñÿ ê äîáûâàþùåé ïðîìûøëåííîñòè, òî ùåáåíü áóäåò ïðèçíàâàòüñÿ îáúåêòîì îáëîæåíèÿ ÍÄÏÈ (Ïèñüìî îò 14.08.2007 N 03-06-05-01/36).
Íî ïðîáëåìà â òîì, ÷òî îáðàáîòêà ñòðîèòåëüíîãî êàìíÿ äëÿ ïîëó÷åíèÿ ùåáíÿ îòíîñèòñÿ ê ïåðåðàáàòûâàþùåé ïðîìûøëåííîñòè. Äàííîé òî÷êè çðåíèÿ ïðèäåðæèâàþòñÿ ñóäû. Íàïðèìåð, ÔÀÑ ÓÎ â âûøåóêàçàííûõ Ïîñòàíîâëåíèÿõ, à òàêæå ÔÀÑ ÓÎ â Ïîñòàíîâëåíèè îò 17.11.2008 N Ô09-8284/08-Ñ3 <2> ñîîáùèëè, ÷òî ùåáåíü, â äàëüíåéøåì ïîëó÷àåìûé èç äîáûâàåìîãî êàìíÿ ñòðîèòåëüíîãî, íå ìîæåò ñ÷èòàòüñÿ äîáûòûì ïîëåçíûì èñêîïàåìûì, ïîñêîëüêó ïðîèçâîäèòñÿ â ðåçóëüòàòå òåõíîëîãè÷åñêîãî ïåðåäåëà, äðîáëåíèÿ êàìíÿ ñòðîèòåëüíîãî, îñóùåñòâëÿåìîãî çà ïðåäåëàìè ãîðíîãî îòâîäà. Íàëè÷èå ùåáíÿ â êà÷åñòâå âèäà ïðîäóêöèè ãîðíîäîáûâàþùåé ïðîìûøëåííîñòè â ÎÊ 004-93 íå ñâèäåòåëüñòâóåò î òîì, ÷òî òîëüêî îí ìîæåò ÿâëÿòüñÿ ïîëåçíûì èñêîïàåìûì êàê ïåðâàÿ ïðîäóêöèÿ. Òàêèì îáðàçîì, ñàì ïî ñåáå ùåáåíü íå îáëàãàåòñÿ ÍÄÏÈ.
<2> Îïðåäåëåíèåì ÂÀÑ ÐÔ îò 16.03.2009 N ÂÀÑ-2362/09 â ïåðåäà÷å äåëà â Ïðåçèäèóì ÂÀÑ îòêàçàíî.
Ùåáåíü ïîëó÷åí èç ãðàâèéíî-âàëóííîé ñìåñè. ÔÀÑ ÄÂÎ â Ïîñòàíîâëåíèè îò 05.10.2007 N Ô03-À73/07-2/3748 <3> ðàññìîòðåë ñëó÷àé, êîãäà îðãàíèçàöèÿ â ñîîòâåòñòâèè ñ ëèöåíçèåé îñóùåñòâëÿëà äîáû÷ó ãðàâèÿ. Äîáûòàÿ ãðàâèéíî-âàëóííàÿ ñìåñü ÿâëÿåòñÿ ðåçóëüòàòîì ðàçðàáîòêè ìåñòîðîæäåíèÿ è ïåðâîé òîâàðíîé ïðîäóêöèåé, ñîîòâåòñòâóþùåé ïî ñâîåìó êà÷åñòâó ñòàíäàðòó îðãàíèçàöèè. Ðåàëèçóåìûé åþ ùåáåíü ïîëó÷åí â ðåçóëüòàòå äàëüíåéøåé ïåðåðàáîòêè (òåõíîëîãè÷åñêîãî ïåðåäåëà) äîáûòîé ãðàâèéíî-âàëóííîé ñìåñè, ïîýòîìó íå ÿâëÿåòñÿ îáúåêòîì îáëîæåíèÿ ÍÄÏÈ.
<3> Îïðåäåëåíèåì ÂÀÑ ÐÔ îò 04.02.2008 N 1120/08 â ïåðåäà÷å äåëà â Ïðåçèäèóì ÂÀÑ îòêàçàíî.
Èíûå ïîëåçíûå èñêîïàåìûå
Ðóäà æåëåçíàÿ ìàãíåòèòîâàÿ èëè êîíöåíòðàò æåëåçîðóäíûé. ÔÀÑ ÓÎ â Ïîñòàíîâëåíèè îò 18.10.2007 N Ô09-8504/07-Ñ3 <4> ïðîàíàëèçèðîâàë ñèòóàöèþ, êîãäà îðãàíèçàöèÿ äîáûâàëà ðóäó æåëåçíóþ ìàãíåòèòîâóþ, èç êîòîðîé ïóòåì òåõíîëîãè÷åñêîãî ïåðåäåëà ïîëó÷àëà ðåàëèçóåìûé ïîòðåáèòåëÿì êîíöåíòðàò æåëåçîðóäíûé. Ñóä ïîñ÷èòàë, ÷òî â äàííîì ñëó÷àå ïîëåçíûì èñêîïàåìûì ÿâëÿåòñÿ òîëüêî ðóäà æåëåçíàÿ ìàãíåòèòîâàÿ, îáðàòèâ âíèìàíèå íà ñëåäóþùåå:
- â ñîîòâåòñòâèè ñ òåõíè÷åñêèì ïðîåêòîì ðàçðàáîòêè ìåñòîðîæäåíèÿ ïðîäóêöèåé ãîðíîäîáûâàþùåãî êîìïëåêñà îðãàíèçàöèè ïðèíÿòà ðóäà æåëåçíàÿ ìàãíåòèòîâàÿ, íà êîòîðóþ ðàçðàáîòàí è óòâåðæäåí ñòàíäàðò;
- êîíöåíòðàò æåëåçîðóäíûé ÿâëÿåòñÿ ïðîäóêöèåé îáðàáàòûâàþùåé ïðîìûøëåííîñòè.
<4> Îïðåäåëåíèåì ÂÀÑ ÐÔ îò 04.02.2008 N 1522/08 â ïåðåäà÷å äåëà â Ïðåçèäèóì ÂÀÑ îòêàçàíî.
Çàêèñü-îêèñü óðàíà è óðàíîâàÿ ðóäà. Òàê, â Ïîñòàíîâëåíèè îò 05.08.2008 N À78-9178/05-Ô02-3515/08, À78-9178/05-Ô02-3712/08 <5> ÔÀÑ ÂÑÎ ïðèçíàë, ÷òî çàêèñü-îêèñü óðàíà íå ìîæåò áûòü ïðèçíàíà ïîëåçíûì èñêîïàåìûì, ïîñêîëüêó ÿâëÿåòñÿ ïðîäóêöèåé ïåðåðàáîòêè ñûðüÿ ðàäèîàêòèâíîãî ìåòàëëà (óðàíîâîé ðóäû), ïîëó÷àåìîé â ïðîöåññå òåõíîëîãè÷åñêîãî ïåðåäåëà (ãèäðîìåòàëëóðãè÷åñêîé îáðàáîòêè).
<5> Îïðåäåëåíèåì ÂÀÑ ÐÔ îò 16.12.2008 N ÂÀÑ-14736/08 â ïåðåäà÷å äåëà â Ïðåçèäèóì ÂÀÑ îòêàçàíî.
Òîðô è ïîäçåìíûå âîäû
Òîðô íå äëÿ ïðîäàæè.  ïï. 2 ï. 2 ñò. 337 ÍÊ ÐÔ ê âèäàì äîáûòîãî ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî îòíåñåí òîðô. Çàëåæè òîðôà îáû÷íî ðàñïîëîæåíû íà ïîâåðõíîñòè çåìëè, îíè âñòðå÷àþòñÿ ÷àñòî, ïîýòîìó íå âñåãäà äîáû÷à òîðôà îñóùåñòâëÿåòñÿ ñ öåëüþ åãî ðåàëèçàöèè. Ïðèçíàåòñÿ ëè â òàêèõ ñëó÷àÿõ òîðô äîáûòûì ïîëåçíûì èñêîïàåìûì è ïîäëåæèò ëè îáëîæåíèþ ÍÄÏÈ? Íàïðèìåð, ïðè ñòðîèòåëüñòâå àâòîìîáèëüíûõ äîðîã òîðô ìîæåò èçâëåêàòüñÿ âñëåäñòâèå ïðîâåäåíèÿ ðàáîò ïî âûòîðôîâûâàíèþ.  Ïèñüìå Ìèíôèíà Ðîññèè îò 19.05.2008 N 03-06-06-01/16 ñäåëàí îäíîçíà÷íûé âûâîä: äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ íå èìååò çíà÷åíèÿ ñïîñîá õîçÿéñòâåííîãî èñïîëüçîâàíèÿ äîáûòîãî ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî, â äàííîì ñëó÷àå îðãàíèçàöèÿ, èìåþùàÿ ñîîòâåòñòâóþùóþ ëèöåíçèþ, äîëæíà èñ÷èñëÿòü è óïëà÷èâàòü ÍÄÏÈ ïî îáùåóñòàíîâëåííîé íàëîãîâîé ñòàâêå â îòíîøåíèè âñåãî êîëè÷åñòâà äîáûòîãî òîðôà.
Ïîäçåìíàÿ ïèòüåâàÿ âîäà. Ñîãëàñíî ïï. 15 ï. 2 ñò. 337 ÍÊ ÐÔ ê âèäàì äîáûòîãî ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî îòíîñÿòñÿ ïîäçåìíûå âîäû, ñîäåðæàùèå ïîëåçíûå èñêîïàåìûå (ïðîìûøëåííûå âîäû) è (èëè) ïðèðîäíûå ëå÷åáíûå ðåñóðñû (ìèíåðàëüíûå âîäû), à òàêæå òåðìàëüíûå âîäû.  Ïèñüìå ÌÍÑ Ðîññèè îò 15.10.2003 N ÍÀ-6-21/1071 ðàçúÿñíåíî, ÷òî â îòíîøåíèè äîáûòûõ ìèíåðàëüíûõ âîä â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèìåíÿþòñÿ ñëåäóþùèå ñòàíäàðòû: ÃÎÑÒ 13273-88 «Âîäû ìèíåðàëüíûå ïèòüåâûå ëå÷åáíûå è ëå÷åáíî-ñòîëîâûå» è ÒÓ 10 ÐÑÔÑÐ 363-88 «Âîäû ìèíåðàëüíûå ïèòüåâûå ëå÷åáíûå è ëå÷åáíî-ñòîëîâûå èñòî÷íèêîâ ÐÑÔÑл. Äîáû÷à ìèíåðàëüíûõ âîä, èñïîëüçóåìûõ èñêëþ÷èòåëüíî â ëå÷åáíûõ è êóðîðòíûõ öåëÿõ áåç èõ íåïîñðåäñòâåííîé ðåàëèçàöèè (â òîì ÷èñëå ïîñëå îáðàáîòêè, ïîäãîòîâêè, ïåðåðàáîòêè è ðîçëèâà), îáëàãàåòñÿ â ñîîòâåòñòâèè ñ ïï. 6 ï. 1 ñò. 342 ÍÊ ÐÔ ïî íóëåâîé íàëîãîâîé ñòàâêå.
Íà ýòî Ïèñüìî ñîñëàëñÿ ÔÀÑ ÇÑÎ â Ïîñòàíîâëåíèÿõ îò 22.01.2009 N Ô04-20/2009(19105-À03-6), N Ô04-15/2009(19100-À03-6), îò 16.09.2008 N Ô04-5721/2008(11779-À03-31). Îí ðàññìîòðåë ñèòóàöèþ, êîãäà îðãàíèçàöèÿ äîáûâàëà ïèòüåâûå ïîäçåìíûå âîäû èç ñêâàæèíû íà îñíîâàíèè ëèöåíçèè, â ñîîòâåòñòâèè ñ êîòîðîé ñêâàæèíà ïðåäíàçíà÷åíà äëÿ õîçÿéñòâåííî-ïèòüåâîãî, ïðîèçâîäñòâåííîãî âîäîñíàáæåíèÿ è ïðîìûøëåííîãî ðàçëèâà. Íàëîãîâàÿ èíñïåêöèÿ ïîñ÷èòàëà, ÷òî âîäà ïðèãîäíà äëÿ ïðîìûøëåííîãî ðîçëèâà â êà÷åñòâå ìèíåðàëüíîé ïèòüåâîé âîäû, åå êà÷åñòâî ñîîòâåòñòâóåò ÒÓ 10.04.06.132 «Âîäû ìèíåðàëüíûå ïðèðîäíûå ñòîëîâûå», ïîýòîìó äîáûòàÿ âîäà îòíîñèòñÿ ê ïðèðîäíûì ïîëåçíûì èñêîïàåìûì, à îðãàíèçàöèÿ äîëæíà óïëà÷èâàòü ÍÄÏÈ.
Íî ñóä óêàçàë: îðãàíèçàöèÿ ïðèçíàåòñÿ ïëàòåëüùèêîì ÍÄÏÈ, åñëè äîáûâàåìàÿ âîäà ñîîòâåòñòâóåò ÃÎÑÒ 13273-88. Äîâîäû èíñïåêöèè î òîì, ÷òî ïðè èñ÷èñëåíèè ÍÄÏÈ ñëåäóåò ïðèìåíÿòü íå òîëüêî ÃÎÑÒû, íî è òåõíè÷åñêèå óñëîâèÿ, íåñîñòîÿòåëüíû, ïîñêîëüêó èç ï. 1 ñò. 337 ÍÊ ÐÔ ñëåäóåò, ÷òî òåõíè÷åñêèå óñëîâèÿ îðãàíèçàöèè ïðèìåíÿþò òîëüêî â ñëó÷àå îòñóòñòâèÿ ÃÎÑÒîâ. À ñ ó÷åòîì ïèñüìà Èñïûòàòåëüíîãî öåíòðà ïðèðîäíûõ ëå÷åáíûõ ðåñóðñîâ Ðîññèéñêîãî íàó÷íîãî öåíòðà âîññòàíîâèòåëüíîé ìåäèöèíû è êóðîðòîëîãèè ñóä ïðèøåë ê âûâîäó, ÷òî äîáûâàåìàÿ îðãàíèçàöèåé âîäà èç ñêâàæèíû íå îòíîñèòñÿ ê ïîëåçíîìó èñêîïàåìîìó, ïðè ýòîì èíñïåêöèÿ íå äîêàçàëà åå ñîîòâåòñòâèå óêàçàííîìó ÃÎÑÒó.
Íåìíîãî îá èñêëþ÷åíèÿõ
Îñîáî îõðàíÿåìûå ãåîëîãè÷åñêèå îáúåêòû. Ê ïîëåçíûì èñêîïàåìûì, íå ïðèçíàâàåìûì îáúåêòàìè íàëîãîîáëîæåíèÿ, îòíîñÿòñÿ òå, êîòîðûå äîáûòû èç íåäð ïðè îáðàçîâàíèè, èñïîëüçîâàíèè, ðåêîíñòðóêöèè è ðåìîíòå îñîáî îõðàíÿåìûõ ãåîëîãè÷åñêèõ îáúåêòîâ, èìåþùèõ íàó÷íîå, êóëüòóðíîå, ýñòåòè÷åñêîå, ñàíèòàðíî-îçäîðîâèòåëüíîå èëè èíîå îáùåñòâåííîå çíà÷åíèå (ïï. 3 ï. 2 ñò. 336 ÍÊ ÐÔ).  Ïèñüìå Ìèíôèíà Ðîññèè îò 02.07.2008 N 03-06-05-01/12 ïîÿñíÿåòñÿ, ÷òî â ñîîòâåòñòâèè ñ ïîëîæåíèÿìè Ôåäåðàëüíîãî çàêîíà îò 14.03.1995 N 33-ÔÇ «Îá îñîáî îõðàíÿåìûõ ïðèðîäíûõ òåððèòîðèÿõ» îñîáî îõðàíÿåìûìè ìîãóò áûòü ïðèçíàíû ãåîëîãè÷åñêèå îáúåêòû, êîòîðûå ïîëíîñòüþ èëè ÷àñòè÷íî èçúÿòû èç õîçÿéñòâåííîãî èñïîëüçîâàíèÿ ðåøåíèÿìè îðãàíîâ ãîñóäàðñòâåííîé âëàñòè, äëÿ êîòîðûõ óñòàíîâëåí ðåæèì îñîáîé îõðàíû è êîòîðûå âêëþ÷åíû â ãîñóäàðñòâåííûé êàäàñòð îñîáî îõðàíÿåìûõ ïðèðîäíûõ òåððèòîðèé.
Äîáû÷à áèâíåé ìàìîíòîâ è èíûõ îñòàòêîâ ìàìîíòîâîé ôàóíû.  ï. 2 ñò. 336 ÍÊ ÐÔ ïðèâåäåí ïåðå÷åíü ïîëåçíûõ èñêîïàåìûõ, êîòîðûå â ñèëó òåõ èëè èíûõ ïðè÷èí íå ïðèçíàþòñÿ îáúåêòîì îáëîæåíèÿ ÍÄÏÈ. Íàïðèìåð, â ïï. 2 ýòîé íîðìû óêàçàíû ñëåäóþùèå ïîëåçíûå èñêîïàåìûå: äîáûòûå (ñîáðàííûå) ìèíåðàëîãè÷åñêèå, ïàëåîíòîëîãè÷åñêèå è äðóãèå ãåîëîãè÷åñêèå êîëëåêöèîííûå ìàòåðèàëû.
 ñîîòâåòñòâèè ñ ï. 1 Ïîðÿäêà ðàññìîòðåíèÿ çàÿâîê íà ïîëó÷åíèå ïðàâà ïîëüçîâàíèÿ íåäðàìè äëÿ öåëåé ñáîðà ìèíåðàëîãè÷åñêèõ, ïàëåîíòîëîãè÷åñêèõ è äðóãèõ ãåîëîãè÷åñêèõ êîëëåêöèîííûõ ìàòåðèàëîâ <6> ïîä ãåîëîãè÷åñêèìè êîëëåêöèîííûìè ìàòåðèàëàìè ïîíèìàþòñÿ ìèíåðàëîãè÷åñêèå, ïàëåîíòîëîãè÷åñêèå è äðóãèå ãåîëîãè÷åñêèå êîëëåêöèîííûå ìàòåðèàëû, âêëþ÷àþùèå îáðàçöû ìèíåðàëîâ, ãîðíûõ ïîðîä è ðóä, îêàìåíåëûõ îñòàòêîâ ôàóíû è ôëîðû, êîòîðûå ìîãóò áûòü èñïîëüçîâàíû äëÿ ñîçäàíèÿ è ïîïîëíåíèÿ êîëëåêöèé íàó÷íîãî, õóäîæåñòâåííî-äåêîðàòèâíîãî è èíîãî íàçíà÷åíèÿ, à òàêæå â êà÷åñòâå ìàòåðèàëà äëÿ õóäîæåñòâåííîãî è èíûõ ïðîìûñëîâ.  ï. 2 ðàçúÿñíåíî, ÷òî ñáîð ãåîëîãè÷åñêèõ êîëëåêöèîííûõ ìàòåðèàëîâ îçíà÷àåò èçâëå÷åíèå åäèíè÷íûõ îáðàçöîâ ãîðíûõ ïîðîä, ðóä, ìèíåðàëîâ, îêàìåíåëûõ îñòàòêîâ ôàóíû è ôëîðû èç åñòåñòâåííûõ îáíàæåíèé, îòâàëîâ ãîðíûõ ïîðîä è ïðîäóêòîâ èõ ïåðåðàáîòêè, äåéñòâóþùèõ è çàáðîøåííûõ ãîðíûõ âûðàáîòîê áåç ïðîâåäåíèÿ ãîðíûõ è äðóãèõ âèäîâ ñïåöèàëüíûõ ðàáîò.
<6> Óòâåðæäåí Ïðèêàçîì ÌÏÐ Ðîññèè îò 29.11.2004 N 711.
Íà îñíîâàíèè ýòîãî â Ïèñüìå Ìèíôèíà Ðîññèè îò 15.01.2009 N 03-06-06-01/3 ñäåëàí âûâîä: ê ãåîëîãè÷åñêèì êîëëåêöèîííûì ìàòåðèàëàì ìîãóò îòíîñèòüñÿ áèâíè ìàìîíòà è îñòàòêè ìàìîíòîâîé ôàóíû, ÿâëÿþùèåñÿ îêàìåíåëûìè îñòàòêàìè ôàóíû è ôëîðû, êîòîðûå ìîãóò áûòü èñïîëüçîâàíû äëÿ ñîçäàíèÿ è ïîïîëíåíèÿ êîëëåêöèé íàó÷íîãî, õóäîæåñòâåííî-äåêîðàòèâíîãî è èíîãî çíà÷åíèÿ, à òàêæå â êà÷åñòâå ìàòåðèàëà äëÿ õóäîæåñòâåííîãî è èíûõ ïðîìûñëîâ, ïðè óñëîâèè èçâëå÷åíèÿ èõ â åäèíè÷íûõ îáðàçöàõ. Äîáû÷à ýòèõ ìàòåðèàëîâ â èíûõ ñëó÷àÿõ ÿâëÿåòñÿ îáúåêòîì îáëîæåíèÿ ÍÄÏÈ ïðè óñëîâèè, ÷òî íàëîãîïëàòåëüùèê îñóùåñòâëÿåò ïîëüçîâàíèå íåäðàìè â óêàçàííûõ öåëÿõ íà îñíîâàíèè ëèöåíçèè íà ïðàâî ïîëüçîâàíèÿ íåäðàìè, âûäàííîé â ïîðÿäêå, óñòàíîâëåííîì Çàêîíîì ÐÔ îò 21.02.1992 N 2395-1 «Î íåäðàõ».
Ñ÷èòàåì êîëè÷åñòâî
Íåôòü. Ñîãëàñíî ïï. 3 ï. 2 ñò. 337 ÍÊ ÐÔ ê âèäàì äîáûòîãî ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî îòíîñèòñÿ íåôòü îáåçâîæåííàÿ, îáåññîëåííàÿ è ñòàáèëèçèðîâàííàÿ.  àáç. 2 è 3 ï. 1 ñò. 339 ÍÊ ÐÔ, äåéñòâóþùèõ ñ 01.01.2009, óêàçàíî, ÷òî êîëè÷åñòâî äîáûòîé òàêîé íåôòè îïðåäåëÿåòñÿ â åäèíèöàõ ìàññû íåòòî, ïîä êîòîðîé ïîíèìàåòñÿ êîëè÷åñòâî íåôòè çà âû÷åòîì îòäåëåííîé âîäû, ïîïóòíîãî íåôòÿíîãî ãàçà è ïðèìåñåé, à òàêæå ñîäåðæàùèõñÿ â íåôòè âî âçâåøåííîì ñîñòîÿíèè âîäû, õëîðèñòûõ ñîëåé è ìåõàíè÷åñêèõ ïðèìåñåé, îïðåäåëåííûõ ëàáîðàòîðíûìè àíàëèçàìè.
Íàçâàííîå äîïîëíåíèå íàêîíåö-òî ïîñòàâèëî òî÷êó â áåñêîíå÷íûõ ñïîðàõ èíñïåêòîðîâ è íåôòåäîáûò÷èêîâ. Äåëî â òîì, ÷òî äî ýòîãî ïîÿñíåíèÿ íàëîãîâàÿ èíñïåêöèÿ íåðåäêî ñ÷èòàëà, ÷òî êîëè÷åñòâî íåôòè íóæíî îïðåäåëÿòü â åäèíèöàõ ìàññû áðóòòî, òî åñòü ñ ó÷åòîì ñîäåðæàùåãîñÿ â íåé áàëëàñòà (âîäû, ñîëè, èíûõ ìåõàíè÷åñêèõ ïðèìåñåé), ÷òî óâåëè÷èâàëî íàëîãîâóþ íàãðóçêó íàëîãîïëàòåëüùèêà. Ïðàâäà, ðàññìàòðèâàÿ ñïîðû, êàñàþùèåñÿ ïåðèîäà äî 2009 ã., âûñøèå ñóäåáíûå èíñòàíöèè íå ðàç óêàçûâàëè íàëîãîâèêàì íà îøèáî÷íîñòü èõ ïîçèöèè (ñì. Îïðåäåëåíèÿ ÂÀÑ ÐÔ îò 17.08.2009 N ÂÀÑ-9991/09, îò 23.04.2009 N ÂÀÑ-4547/09).
Ðàçóáîæèâàíèå <7> àñáåñòîâîé ðóäû. ÔÀÑ ÓÎ â Ïîñòàíîâëåíèè îò 30.06.2009 N Ô09-627/09-Ñ3 ðàññìîòðåë ñèòóàöèþ, êîãäà îðãàíèçàöèÿ îñóùåñòâëÿëà ðàçóáîæèâàíèå äîáûòîé àñáåñòîâîé ðóäû, òî åñòü ñíèæàëà ïðîöåíò õðèçîòèë-àñáåñòà â äîáûòîé èç íåäð áîãàòîé ðóäå âñëåäñòâèå ïðèìåøèâàíèÿ ê íåé ïóñòîé ðóäû, â ñâÿçè ñ ÷åì óâåëè÷èâàëîñü åå êîëè÷åñòâî (ìàññà). Ñóä ïîääåðæàë íàëîãîïëàòåëüùèêà, óêàçàâ: ïîñêîëüêó äîáàâëåíèå â àñáåñòîâóþ ðóäó ðàçóáîæèâàþùåé ïîðîäû îòíîñèòñÿ íå ê îïåðàöèÿì ïî äîáû÷å (èçâëå÷åíèþ) ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî èç íåäð, à ê åãî äàëüíåéøåé ïåðåðàáîòêå, òî â êîëè÷åñòâî äîáûòîãî ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî (àñáåñòîâîé ðóäû) íå äîëæíà âêëþ÷àòüñÿ äîáàâëÿåìàÿ â íåå ðàçóáîæèâàþùàÿ ïîðîäà.
<7> Ðàçóáîæèâàíèå — çàñîðåíèå ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî ïðè åãî äîáû÷å íåïðîìûøëåííûìè ñîðòàìè è âìåùàþùèìè ïîðîäàìè, ïðèâîäÿùåå ê óìåíüøåíèþ ñîäåðæàíèÿ ïîëåçíîãî êîìïîíåíòà â äîáûòîì ñûðüå ïî ñðàâíåíèþ ñ åãî èñõîäíûì ñîäåðæàíèåì. Âåäåò ê óâåëè÷åíèþ çàòðàò íà äîáû÷ó è òðàíñïîðòèðîâàíèå ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî, óõóäøåíèþ òåõíèêî-ýêîíîìè÷åñêèõ ïîêàçàòåëåé ðàáîòû îáîãàòèòåëüíûõ ôàáðèê. Óðîâåíü ðàçóáîæèâàíèÿ çàâèñèò îò óñëîâèé çàëåãàíèÿ ïîëåçíîãî èñêîïàåìîãî, ïðèìåíÿåìîãî îáîðóäîâàíèÿ, ñèñòåì ðàçðàáîòêè è îðãàíèçàöèè ãîðíûõ ðàáîò; ïðè ðàçðàáîòêå ðóäíûõ ìåñòîðîæäåíèè â áëàãîïðèÿòíûõ ãîðíî-ãåîëîãè÷åñêèõ óñëîâèÿõ ñîñòàâëÿåò äî 10%, ïðè ñëîæíîì çàëåãàíèè äîñòèãàåò 35 — 40%.
Â.Â.Íèêèòèí
Ýêñïåðò æóðíàëà
«Ïðîìûøëåííîñòü:
áóõãàëòåðñêèé ó÷åò
è íàëîãîîáëîæåíèå»
Источник