Передача лицензии на добычу полезных ископаемых

Ответ

В соответствии с пунктом 6 Закона РФ от 21.02.92 № 2395-1 «О недрах» (далее по тексту – Закон о недрах) недра представляются в пользование, в том числе для разведки и добычи полезных ископаемых.

Право пользования участками недр может быть передано к другому субъекту предпринимательской деятельности в случаях, установленных статьей 17.1 Закона о недрах.

Таким образом, права пользования недрами могут отчуждаться или переходить от одного лица к другому в той мере, в какой их оборот допускается Законом о недрах.

Учитывая вышеуказанные нормы, по нашему мнению, Организация может передать «сестринской» компании право пользования недрами, в случае, если «сестринская» компания удовлетворяет следующим условиям:

-«сестринская» компания создана в соответствии с законодательством РФ;

-«сестринская «компания соответствует требованиям, предъявляемым к пользователю недр;

-«сестринская» компания соответствует условиям конкурса или аукциона на право пользования участком недр;

-«сестринская» компания соответствует условиям лицензии на пользование участком недр;

-«сестринской» компании передано имущество, необходимое для осуществления деятельности, указанной в лицензии на пользование недрами.

В силу статьи 9 Закона о недрах права и обязанности пользователя недр возникают с момента государственной регистрации лицензии на пользование участками недр.

Схожее мнение было высказано Восемнадцатым арбитражным апелляционным судом в Постановлении от 14.04.10 по делу № А47-10320/2009: «лицензия по существу является ненормативным правовым актом органа государственной власти, который адресован конкретному лицу, носит властно-распорядительный характер и влечет для лица юридические последствия в виде возникновения прав и обязанностей».

Данный вывод косвенно подтверждается также порядком переоформления лицензии на право пользования недрами. Он не предусматривает заключение договоров о предоставлении третьему лицу права пользования лицензией или продажи права пользования недрами. Владелец лицензии не может ее продать или предоставить в пользование, так как не распоряжается этим правом.

Регламент[1] переоформления прав пользования участком недр (переоформление лицензии на другое юридическое лицо) установлен Приказом Минприроды РФ от 29.09.09 № 315.

Таким образом, по нашему мнению, переоформление лицензии на право пользования недрами производится на основании заявки. При этом не требуется заключать какой-либо договор о передаче лицензии, так как ее переоформление производится только в случаях и порядке установленных действующим законодательством и не регулируется гражданским законодательством.

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, при переоформлении (передачи) лицензии у Организации не возникает объекта налогообложения НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по  реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Поскольку в данной ситуации не происходит реализации ни товаров (работ, услуг), ни имущественных прав, по нашему мнению, у Организации не возникает объекта налогообложения.

В связи с этим, а, также учитывая тот факт, что Организацией принято решение исключить учтенные при исчислении налога на прибыль расходы, по нашему мнению, существует риск претензий со стороны налогового органа в отношении ранее принятого к вычету НДС.

В общем случае, суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам  принимаются к вычету при выполнении следующих условий:

— сумма налога должна быть предъявлена, о чем должен свидетельствовать соответствующий счет-фактура (пункт 1 статьи 172 НК РФ);

— товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету на основании соответствующих первичных документов (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

В рассматриваемом случае Организация понесла расходы, связанные с проведением геологических исследований участка недр, а также получением лицензии на разведку и добычу полезных ископаемых на этом участке.

В связи с этим, по нашему мнению, существует риск того, что налоговый орган будет рассматривать отказ от лицензии и ее последующее переоформление как операцию, не облагаемую НДС.

С это точки зрения, НДС, предъявленный в составе стоимости товаров, работ, услуг, связанных с проведением геологических исследований участка недр, а также получением лицензии на разведку и добычу полезных ископаемых, ранее принятый к вычету, подлежит включению в первоначальную стоимость таких товаров, работ, услуг в соответствии с пунктом 1 статьи 170 НК РФ.

Кроме того, следует отметить риски, связанные с исключением ранее учтенных расходов, связанных с  лицензией по разведке и добыче, из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Общие требования, при выполнении которых, налогоплательщик вправе принять к вычету предъявленный ему НДС мы указали выше. Других требований для подтверждения права на вычет «входного» НДС, НК РФ в общем случае не предъявляет, за исключением условия для нормируемых затрат.

По данному вопросу сложилась многочисленная арбитражная практика, что косвенно подтверждает внимание налоговых органов к суммам НДС, который относится к товарам (работам, услугам) не признаваемым в целях налога на прибыль.

Следует отметить, что большинство судей встают на сторону налогоплательщиков указывая, что законодательство РФ о налогах и сборах не связывает право налогоплательщика на получение вычета по НДС с обоснованностью отнесения расходов, связанных с осуществлением им деятельности, к затратам в смысле главы 25 НК РФ[2]. Однако имеются также решения в пользу налоговых органов[3].

Анализ сложившейся арбитражной практики позволяет предположить, с большой долей вероятности, положительный исход судебного разбирательства, в случае, если Организация решит отстаивать свою точку зрения в суде.

В рассматриваемом случае, Организация переоформила лицензию на «сестринскую» компанию. В связи с этим, Организацией было принято решение, исключить ранее учтенные расходы, связанные с указанной лицензией, из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Согласно пункту 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

В связи с этим, по нашему мнению, несмотря на то, что данная ошибка не повлекла занижение налога на прибыль (Организацией был получен убыток), Организации необходимо внести соответствующие изменения в декларацию по налогу на прибыль и подать уточняющую декларацию, поскольку сумма убытка за период, в котором была совершена ошибка, может быть учтена в будущих налоговых периодах.

Ранее, в других компаниях при переоформлении лицензии подписывались договоры купли-продажи геологической информации (прилагаю Ваш старый ответ по этому вопросу). Произошли ли какие-либо изменения в законодательстве, обязывающие действовать в отношении накопленных затрат по лицензии каким-либо конкретным образом? Например, передавать их, продавать или еще как-то?

Какие иные варианты отражения операции переоформления лицензии в бухгалтерском и налоговом учете возможны в описанной ситуации? Какие налоговые последствия возможны при их использовании?

Как мы указывали выше, по нашему мнению, лицензия на разведку и добычу полезных ископаемых может быть переоформлена только в случаях предусмотренных Законом о недрах и не может быть передана (продана) третьим лицам, так как с точки зрения гражданского законодательства не является имущественным правом.

При этом нормы действующего законодательства о недрах не содержат каких-либо требований об учете (передаче) накопленных затрат, связанных с этой лицензией. Согласно статье 17.1 Закона о недрах новому владельцу лицензии должно быть передано имущество, необходимое для осуществления деятельности, указанной в лицензии на пользование недрами. Требований о том, что вместе с имуществом должны передаваться накопленные затраты, указанная статья не содержит.

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, организация — бывший владелец лицензии вправе распорядится накопленными затратами по своему усмотрению. Поскольку накопленные затраты, на наш взгляд, представляют собой стоимость неких результатов работ, осуществленных в процессе геологических исследований и разведке недр, Организация вправе принять решение о продаже результатов этих работ (например, новому владельцу лицензии). Если продажа результатов работ невозможна, то соответственно в учете Организации от деятельности на установленном лицензией участке недр, образуется убыток.

В своем ответе № 09-08/14 от 14.08.09 мы рассматривали не только переоформление лицензии на проведение геологического изучения месторождения, но также продажу владельцем лицензии геологической информации. В связи с этим, кроме переоформления лицензии, материнской и дочерней компаниями был заключен договор купли-продажи геологической информации.

В рассматриваемом случае, Организацией была только переоформлена лицензия. Результаты работ, которые были произведены при геологическом исследовании, а также разведке недр, никому не реализовывались. В связи с этим, с этим, у Организации не возникает каких-либо доходов связанных с переоформлением лицензии, а накопленные затраты образуют, свою очередь, убыток.

Назад в раздел