Списание ос раньше срока полезного использования

Л. П. Фомичева, налоговый консультант

Что важно помнить бухгалтеру при списании недоамортизированного основного средства? Убыток от списания принимается и в бухгалтерском и в налоговом учетах. Причем, единовременно. А стоимость оставшихся от ликвидации материалов в обоих учетах увеличивает доходы предприятия. При списании нужно быть готовым к тому, что налоговики потребуют восстановить НДС с остаточной стоимости объекта. Однако с этим можно и нужно спорить.

Рассмотрим такую распространенную ситуацию. По причине морального или физического износа организация списывает основное средство, срок полезного использования которого еще не истек. Для наглядности особенности бухгалтерского учета и налогообложения этой операции разберем на конкретном примере.

Тонкости бухучета

Пример.

Организация в феврале 2004 года ликвидирует физически изношенный и не использующийся в производстве автомобиль. Ликвидация производится силами ремонтного цеха, стоимость работ составила 3000 руб. Первоначальная стоимость автомобиля по данным бухгалтерского и налогового учета – 200 000 руб., сумма начисленной амортизации (по февраль 2004 года включительно) – 150 000 руб.

В результате ликвидации оприходованы запасные части рыночной стоимостью на дату ликвидации 2000 руб. и металлолом на сумму 800 руб.

Согласно учетной политике организации доходы и расходы для целей налогообложения прибыли определяются по методу начисления.

Для учета движения основных средств организация использует субсчета:

01-1 «Основные средства в эксплуатации»;

01-2 «Выбытие основных средств».

В бухгалтерском учете сделаны проводки:

Дебет 01-2 Кредит 01-1

— 200 000 руб. – отражена первоначальная стоимость выбывающего автомобиля;

Дебет 02 Кредит 01-2

— 150 000 руб. – списана начисленная за время эксплуатации амортизация.

В бухгалтерском учете доходы и расходы от списания недоамортизированного основного средства, отражаются в качестве операционных доходов и расходов (п. 31 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»):

Дебет 91-2 Кредит 01-2

— 50 000 руб. (200 000 – 150 000) – учтена в составе операционных расходов остаточная стоимость выбывающего автомобиля;

Дебет 91-2 Кредит 23

— 3000 руб. – отражены расходы ремонтного цена по разборке автомобиля (эти расходы относятся к операционным, так как связаны с выбытием основного средства).

Материалы и иное имущество, полученное при демонтаже и утилизации основного средства, оцениваются по рыночной стоимости и включаются в состав операционных доходов (п. 9 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).

Дебет 10-5 «Запасные части» Кредит 91-1

— 2000 руб. — оприходованы на складе запасные части, пригодные к использованию.

По мере отпуска запчастей со склада в ремонтный цех для ремонта автомобилей бухгалтер будет делать проводку. Например, отпущены запчасти на сумму 300 руб.:

Дебет 23 Кредит 10-5

— 300 руб. — отпущены со склада в ремонтный цех запчасти.

Металлолом бухгалтер оприходует проводкой:

Дебет 10-6 Кредит 91-1

— 800 руб. – оприходован на склад металлолом;

Дебет 99-9 Кредит 91-9

— 50 200 руб. (50 000 + 3000 – 2000 — 800) – списано сальдо прочих доходов и расходов заключительными оборотами месяца.

Если выбывшее основное средство ранее дооценивалось, не забудьте списать сумму его дооценки проводкой: Дебет 83 Кредит 84. Такой порядок списания дооценки закреплен в пункте 15 ПБУ 6/01. Если же объект ранее был уценен, никаких записей делать не нужно.

Расходы и доходы для налога на прибыль

Что происходит в налоговом учете? В целях налогообложения прибыли расходы по ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств — суммы недоначисленной амортизации, расходы на ликвидацию (демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества) учитываются в составе внереализационных расходов (подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Убыток от списания основных средств по причине морального или физического износа можно признать единовременно, поскольку особый порядок признания убытка установлен только для реализации основных средств (п. 3 ст. 268 НК РФ).

Материалы и иное имущество, полученное при демонтаже и утилизации основного средства, увеличивают внереализационные доходы организации (п. 13 ст. 250 НК РФ). Оценивать их налоговики рекомендуют по рыночной стоимости (раздел 9 Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом МНС России от 29.12.01 № БГ-3-02/585). Дата отражения дохода — дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета (подп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемом примере сумму недоначисленной амортизации (50 000 руб.) и расходы на разборку автомобиля (3000 руб.) бухгалтер учтет во внереализационных расходах единовременно в феврале. Тогда же он отразит внереализационный доход по рыночной стоимости полученных при разборке материалов (2000 руб.) и стоимость металлолома (800 руб.). По мере использования материалов их стоимость будет включаться в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

Разницы по ПБУ 18/02

Мы рассмотрели пример, в котором остаточная стоимость основного средства в бухгалтерском и налоговом учете одинакова. Но это не всегда так. Например, суммы начисленной амортизации по данным бухгалтерского и налогового учета, а соответственно и убыток от списания могут различаться. Если по данному основному средству организация не формировала в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, а соответственно и не отражала ОНА и ОНО, то разница в убытках даст постоянные разницы. Когда в бухгалтерском учете расходов больше, чем в налоговом, нужно отразить постоянное налоговое обязательство, когда меньше – постоянный налоговый актив.

Если же по выбывшему основному средству в учете числились суммы ОНА и ОНО, скорректируйте за счет них расхождение убытков в обоих видах учета.

Споры с НДС

Особое внимание следует уделить НДС. Нужно или нет восстанавливать суммы НДС, принятые к вычету при вводе основного средства в эксплуатацию, если оно полностью не самортизировано?

Позиция налоговиков по данному вопросу такова – НДС, приходящийся на остаточную стоимость основного средства надо восстановить, поскольку оно больше не используется для облагаемых НДС операций. Причем, восстановленный налог не учитывается при определении облагаемой базы по налогу на прибыль.

На наш взгляд, этого делать не нужно. Прежде всего, потому, что налоговым законодательством не предусмотрена обязанность организации по восстановлению и уплате в бюджет сумм НДС на остаточную стоимость имущества. Организация использовала основное средство для облагаемых НДС операций. Налог она приняла к вычету в полном объеме правомерно. А дальнейшее изменение в использовании имущества значения не имеет. К такому же выводу пришел и Высший арбитражный суд (постановление ВАС от 11.11.03 № 7473/03).

Еще один вопрос связан с вычетом суммы НДС, уплаченной за демонтаж и утилизацию основных средств. По общему правилу вычетам подлежат суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления облагаемых НДС операций (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Если основное средство ликвидируется, объект налогообложения по НДС отсутствует (ст. 146 НК РФ). Поэтому у фирмы отсутствуют основания для принятия к вычету входного НДС по услугам демонтажа и утилизации. Включить его в расходы в целях налогообложения также проблематично. Налоговики принимают НДС, в случаях, предусмотренных статьей 170 НК РФ, а наш случай под эту статью не подпадает.

Не забудьте про транспортный налог

Обратите внимание, согласно статье 357 НК РФ лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаются плательщиками транспортного налога. Даже если вы в налоговом периоде ликвидируете автомобиль, надо начислить налог за те месяцы, в течение которых он был зарегистрирован на организацию, включая месяц снятия с учета (п. 3 ст. 362 НК РФ). Уплатить налог в бюджет надо будет в порядке и сроки, которые установлены законом субъекта Российской Федерации, на территории которого находился этот автомобиль (п. 1 ст. 363 НК РФ).

Оформление первички

При списании основных средств оформляется акт унифицированной формы № ОС-4 или № ОС-4а (при списании транспортного средства).

В нашем примере оформлен акт (2 экз.) на списание автомобиля (по форме № ОС-4а). Первый экземпляр вместе с документом, подтверждающим снятие автомобиля с учета в ГИБДД, передают в бухгалтерию. Второй экземпляр остается у материально ответственного работника. На его основании он сдает на склад запчасти и материалы, полученные при ликвидации.

Бухгалтер делает в инвентарной карточке (форма № ОС-6) отметку о выбытии объекта. Инвентарные карточки по выбывшим объектам надлежит хранить отдельно в течение срока, определенного приказом руководителя организации. При ликвидации автотранспортного средства в бухгалтерии должны быть документы об утилизации лома или утиля (сдача в металлолом, вывоз на свалку и т.п.).

Запчасти, пригодные к дальнейшему употреблению сдаются на склад с оформлением приходного ордера по форме № М-4. Передача указанных запчастей со склада в производство (например, в ремонтный цех) оформляется требованием-накладной по форме № М-11. Если запчасти продаются на сторону, то заведующий складом (кладовщик) оформляет накладную на отпуск материалов на сторону по форме № М-15.

Источник

Списание объекта ОС не всегда связано с окончанием срока полезного использования. Причиной снятия внеоборотного актива с учета может быть поломка, неисправность, дефект, который не позволяет далее эксплуатировать оборудование с необходимой отдачей.

Активы, пришедшие в негодность, можно снять с баланса. Организация при этом должна следовать определенному алгоритму: оформить необходимую документацию, отразить проводки, разукомплектовать, утилизировать ненужное основное средство, оприходовать оставшиеся от него пригодные детали.

Причины списания ОС, если амортизация еще не закончилась

Если организация принимает решение списать основное средство, которое еще не самортизировано (то есть имеет ненулевую остаточную стоимость), то причиной тому становится нецелесообразность дальнейшего использования актива.

Если ОС пришло в негодность, его лучше снять с баланса и заменить на более современный, производительный, быстрый.

Как правило, причиной преждевременного списания до истечения срока полезного использования становится:

Поломка – причем такая, которая не подлежит исправлению, либо может быть исправлена со значительными затратами, экономически не целесообразными.
Снижение производительности – ввиду наступившего износа.
Моральное устаревание – когда модель не соответствует современным требованиям.

Во всех указанных случаях пришедшее в негодность оборудование или иной объект основных средств следует списать.

Как правильно снять с учета объект, который еще не самортизирован?

фото-2 Ниже представлена пошаговая инструкция, которая подскажет, как надо действовать, чтобы правильно списать недоамортизированное основное средство, пришедшее в негодность.

Пошаговый алгоритм списания:

Шаг 1. Создание комиссии.

Данная группа лиц формируется приказом руководителя с целью проведения осмотра основных фондов на предмет выявления объектов, пришедших в негодность и подлежащих списанию.

Шаг 2. Инвентаризация и осмотр ОС.

В ходе осмотра комиссия оценивает состояние имеющихся активов, определяет степень изношенности, повреждений и принимает решение о целесообразности дальнейшего использования или списания.

Выполняя свои обязанности, члены комиссии составляют:

акт осмотра ОС;
дефектную ведомость;
заключение о состоянии объекта и необходимости списания;
протокол.

Шаг 3. Издание приказа.

На основании решения членов комиссии о списании недоамортизированного объекта, пришедшего в негодность, издается приказ.

В распоряжении обозначается причина снятия с баланса, вид имущества, сроки списания, ответственные за процесс лица.

Шаг 4. Составление акта списания.

Возможно использование типовой формы ОС-4 (для одиночного объекта), ОС-4а (для автомобильного транспорта), ОС-4б (для групп схожих объектов).

Шаг 5. Отражение проводок в бухгалтерском учете.

Для внесения двойных записей по операциям списания ОС, пришедших в негодность, необходимо документальное обоснование. Таковым выступает акт списания.

Шаг 6. Утилизация основного средства.

Могут быть проведены разукомплектация, частичное или полное уничтожение.

Шаг 7. Оприходование узлов и деталей, оставшихся от демонтажа.

Данные ценности приходуются на склад в качестве материалов по рыночной стоимости.

Документальное оформление выбытия недоамортизированных ОС

Чтобы списать основное средство, по которому не закончился процесс амортизации, но которое пришло в негодность, необходимо оформить следующие документы:

Приказ о создании комиссии по списанию ОС.
Акт осмотра основного средства.
Ведомость о выявленных дефектах, если таковые обнаружены.
Заключение и протокол комиссии о списании.
Приказ о снятии с баланса пришедшего в негодность основного средства.
Акт списания.
В зависимости от дальнейшей судьбы списываемого ОС – акт разукомплектации, акт утилизации, уничтожения.

Проводки в бухгалтерском учете

Процесс снятия с учета любого основного средства – самортизированного или по которому не закончился срок амортизации, всегда сопровождается переносом стоимости ОС и накопленных амортизационных отчислений на отдельный субсчет счета 01.

Так как объект еще не самортизирован, то он имеет остаточную стоимость, которая считается в виде сальдо по открытому субсчету на счете 01. Данная стоимость списывается в расходы организации.

Также затратами организации могут выступать траты на демонтаж, уничтожение объекта – оплата услуг сторонних компаний, подрядчиков, оплата труда собственных рабочих, прочие сопутствующие расходы.

Все траты, связанные со списанием собираются по дебету счета 91. Стоимость приходуемых деталей отражается по кредиту счета 91.

Если списанный объект решено продать, то продажная стоимость также показывается по кредиту счета 91.

В итоге на счете 91 формируется финансовый результат от списания ОС, пришедшего в негодность. Как правило, это убыток.

Ниже в таблице представлены проводки, которые совершает бухгалтер в ходе данной процедуры:

Проводки		Описание операции
Дт	Кт	Описание операции
01.1	01.2	Первоначальная стоимость ОС, пришедшего в негодность, перенесена на отдельный субсчет для списания
02	01.2	Отражена начисленная на текущий момент амортизация
91.2	01.2	Списана остаточная стоимость не пригодного ОС
91.2	70, 76, 60, 69, 23	Отражены затраты, связанные со списанием
10	91.1	Оприходованы детали, узлы, механизмы, оставшиеся после демонтажа ОС

С месяца, следующего за месяцем выбытия, бухгалтер прекращает начислять амортизацию по данному активу.

Последняя проводка по амортизационным отчислениям приходится на первое число месяца, в котором выбывает объект, пришедший в негодность.

Пример в связи с поломкой

Рассмотрим пример списания оборудования, которое пришло в негодность в связи с поломкой. При этом срок полезного использования по нему не закончился, и до конца ОС не самортизирован.

Исходные данные:

Станок имеет первоначальную стоимость 1 200 000, начисленную амортизацию 800 000.

В процессе работы станок получил повреждения. Созданная комиссия провела осмотр поломки и приняла решение о списании. Проведение ремонта комиссия сочла не целесообразным.

Станок решено списать по остаточной стоимости. От демонтажа остались отдельные детали общей стоимости 100 000, которые решено принять к учету для дальнейшего использования в качестве комплектующих.

Проводки:

Дт 01.2 Кт 01.1 – проводка на сумму 1 200 000 по отражению переноса начальной стоимости станка для списания.
Дт 01.1 Кт 02 – проводка на сумму 800 000 по учету начисленной амортизации.
Дт 91.2 Кт 01.2 – проводка на сумму 400 000 по снятию ОС с учета по остаточной стоимости, которая учтена в виде прочих расходов.
Дт 10 Кт 91.1 – проводка на сумму 100 000 по оприходованию оставшихся пригодных деталей от станка.
Дт 99 Кт 91.9 – проводка на сумму 300 000 по отражению убыточного финансового результата от списания.

Выводы

Если ОС не полностью самортизирован, он может быть списан организацией, если комиссия посчитает его не пригодным к использованию. Причиной тому обычно выступает устаревание или поломка.

Для списания оформляются необходимые приказы и акты, на основании которых бухгалтер вносит в бухгалтерские счета необходимые суммы.

Источник

Новости и аналитика

Правовые консультации

Бухгалтерский учет в бюджетной сфере

Можно ли государственному бюджетному учреждению списывать основные средства, у которых не вышел срок полезного использования (например, срок по ОКОФ — семь лет, фактический срок службы — три года), или же имущество, которое вышло из строя, но нет еще 100% амортизации, если на них есть технические заключения о неисправности (с рекомендацией о списании)?

Можно ли государственному бюджетному учреждению списывать основные средства, у которых не вышел срок полезного использования (например, срок по ОКОФ — семь лет, фактический срок службы — три года), или же имущество, которое вышло из строя, но нет еще 100% амортизации, если на них есть технические заключения о неисправности (с рекомендацией о списании)?

Списание ос раньше срока полезного использования

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Списание вышедших из строя основных средств с балансового учета не зависит от того, начислена по ним амортизация полностью или нет. Объекты надо списать с балансового учета, если они перестали отвечать понятию «актив».
Выведенное из эксплуатации имущество до утверждения Акта о списании и окончания демонтажа (утилизации) учитывается за балансом на счете 02 «Материальные ценности, принятые на хранение».

Обоснование вывода:
С 1 января 2018 года единые требования к бухгалтерскому учету основных средств, а также требования к информации о них и результатах операций с ними, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, установлены федеральным стандартом бухгалтерского учета для организаций госсектора «Основные средства», утвержденным приказом Минфина России от 31.12.2016 N 257н.
В соответствии с п. 7 стандарта «Основные средства, и п. 3 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 15.12.2017 N 02-07-07/84237 (далее — Методические рекомендации), материальные ценности относятся к основным средствам, если они прежде всего являются активами. Актив — это имущество, принадлежащее учреждению или находящееся в его пользовании, от которого ожидается поступление полезного потенциала или экономических выгод (п. 36 федерального стандарта «Концептуальные основы…»).
Полезный потенциал — это возможность использовать имущество в деятельности учреждения, обменять на другие активы, погасить долг (п. 37 федерального стандарта «Концептуальные основы…»).
Принадлежащее учреждению имущество, не являющееся активом, надо учитывать только на забалансовых счетах. Это прямо следует из п. 3 Методических рекомендаций. То есть вышедшие из строя объекты основных средств, ремонт которых невозможен или нецелесообразен и которые не могут использоваться в деятельности учреждения, следует списать с баланса и учитывать на забалансовом счете 02 «Материальные ценности, принятые на хранение» (п. 335 Инструкции N 157н).
В целях согласования списания государственного имущества государственное учреждение представляет в уполномоченный орган соответствующий комплект документов.
Конкретный перечень документов, необходимых для согласования списания того или иного вида имущества, определяется на уровне каждого публично-правового образования или ведомства. Так, например, на федеральном уровне не существует единого перечня — каждое министерство (ведомство) определяет такой перечень самостоятельно (пп. » г» п. 6 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 14.10.2010 N 834).
В ситуации, когда объект основных средств признан непригодным для ремонта и дальнейшего использования, но при этом оформление его списания и утверждение Акта о списании объектов нефинансовых активов (ф. 0504104) может занять достаточно значительный промежуток времени, в качестве первичного учетного документа для списания этого объекта с баланса профильная комиссия учреждения может оформлять, например, Акт о выводе имущества из эксплуатации. Этот документ не является унифицированной формой, обязательное применение которой предусмотрено приказом Минфина России от 30.03.2015 N 52н. Поэтому указанный акт следует разработать самостоятельно и предусмотреть его применение в учетной политике.
Если же решение о списании объектов, переставших отвечать понятию «актив», принимается по итогам инвентаризации, то Акт о выводе имущества из эксплуатации можно не оформлять, а списание на забалансовый счет 02 осуществлять на основании Инвентаризационной описи (сличительной ведомости) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087) с заполненными графами 8 «Статус объекта учета» и 9 «Целевая функция актива». Основные формулировки для их заполнения можно взять из Приказа N 52н, а дополнительные — установить в учетной политике. По основным средствам можно указывать статусы «в эксплуатации», «требуется ремонт», «находится на консервации», «не соответствует требованиям эксплуатации», «не введен в эксплуатацию». В свою очередь, в качестве функции по основным средствам предусмотрено указание значений «введение в эксплуатацию», «ремонт», «консервация объекта», «дооснащение (дооборудование)», «списание», «утилизация».
О применении федеральных стандартов и переходе на их положения Вы можете узнать из наших материалов в специальной Памятке «Федеральные стандарты бухучета для организаций госсектора».

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
— Энциклопедия решений. Учет при списании основного средства в связи с износом (для госсектора).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

Ответ прошел контроль качества

4 апреля 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Источник