Мсфо срок полезной службы определяется как
МСФО (IAS) 16 «Основные средства» — международный стандарт финансовой отчетности, который применяется для учета основных средств[1],
и действует с 01.01.1983 года, с изменениями от 01.01.2005 года[2],
введен в действие для применения на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н[3].
Определения[править | править код]
Основные средства — материальные объекты, которые[4]:
- предназначены для использования в производстве или поставке товаров и услуг, для сдачи в аренду третьим лицам, или для административных целей,
- предполагаются к использованию в течение более чем одного периода.
Себестоимость объекта основных средств признается активом, если:
- существует достаточная вероятность получения экономических выгод, и
- себестоимость актива может быть надежно оценена.
Запасные части и обслуживающие детали признаются[5]:
- запасами и списываются в отчете о прибылях и убытках по мере потребления,
- основными средствами, когда используются более одного периода,
- основными средствами, когда используются только в связи эксплуатации другого основного средства.
Основные средства оцениваются по первоначальной стоимости, то есть по сумме уплаченных денежных средств или их эквивалентов и по справедливой стоимости иного встречного представления, переданного для приобретения актива на момент его приобретения или сооружения.
Справедливая стоимость — сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.
Первоначальная стоимость объекта основных средств включает[6]:
- покупную цену, включая пошлины и невозмещаемые налоги за вычетом торговых скидок и возвратов,
- затраты, напрямую относимые на доставку актива и приведение в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствии с намерениями руководства компании,
- первоначальную оценку затрат на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке, обязанность в отношении чего компания берет на себя либо при приобретении данного объекта, либо вследствие его эксплуатации на протяжении определенного периода времени,
- затраты на выплату вознаграждений работникам и профессиональных услуг, возникшие в связи с сооружением или приобретением объекта основных средств,
- затраты на подготовку площадки,
- первичные затраты на доставку и разгрузку, установку и сборку,
- затраты на тестирование надлежащей работы актива,
- затраты по займам в соответствии с МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам».
Затраты, не относимые на объекты основных средств[7]:
- затраты на открытие нового производственного или технического сооружения,
- затраты на внедрение нового продукта ил услуги (включая затраты на рекламу и продвижение продукции),
- затраты на ведение хозяйственной деятельности на новом месте или с новой категорией клиентов (включая затраты на подготовку и обучение персонала),
- административные и другие общие накладные расходы,
- ремонт и текущее обслуживание,
- сверхнормативные потери сырья, труда и других ресурсов, понесенные при создании актива своими силами,
- внутренняя прибыль актива, созданного своими силами,
- разница между ценой и общей суммой платежа при отсрочке платежа — процент кредитования.
Первоначальная стоимость основного средства, полученного обменом на немонетарный (неденежным) актив (активы), оценивается по справедливой стоимости, кроме случаев, когда:
- операция обмена не имеет коммерческого содержания,
- справедливая стоимость ни полученного, ни переданного актива не поддается надежной оценке.
Оценка основных средств[править | править код]
В учетной политики выбирается модель последующего учета основного средства и применяется ко всему классу основных средств:
- по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения,
- по переоцененной стоимости равной справедливой стоимости на дату переоценке за вычетом любой накопленной амортизации и убытков от обесценения.
Переоценка производится в случаях[6]:
- изменений в справедливой стоимости основных средств
- существенного отличия справедливой стоимости актива от его балансовой стоимости
- переоценки отдельного объекта (влечет переоценку всего класса основного средства).
Классы основных средств[6]:
- земельные участки,
- земельные участки и здания,
- машины и оборудование,
- водные суда,
- воздушные суда,
- автотранспортные средства,
- мебель и встраиваемые элементы инженерного оборудования,
- офисное оборудование.
При повышении балансовой стоимости актива в результате дооценки увеличение отражается в капитале («Резерв переоценки»). Увеличение признается в финансовом результате периода в той степени, в которой оно реверсирует убыток от переоценки по тому же активу, ранее признанный в отчете о совокупном доходе.
При уменьшении балансовой стоимости актива в результате уценки уменьшение признается в финансовом результате периода. Убыток от переоценки дебетуется на «Резерв переоценки» в составе капитала при наличии любого кредитового сальдо в приросте от переоценки в отношении того же самого актива.
Резерв переоценки закрывается на счет нераспределенной прибыли (НРП) в течение срока полезного использования актива. Сумма, перенесенная с резерва переоценки на счет НРП за отчетный период, представляет собой разность между суммой амортизации, рассчитанной на основе переоцененной балансовой стоимости актива, и суммой амортизации, рассчитанной на основе его первоначальной стоимости.
При прекращении признания актива резерв переоценки переносится на нераспределенную прибыль.
Перенос осуществляется на статью НРП, минуя финансовый результаты периода[6].
После переоценки объекта основных средств любая накопленная на дату переоценки амортизация учитывается[6]:
- методом индексации: переоценивается пропорционально изменению валовой балансовой стоимости актива так, что после переоценки балансовой стоимость актива равняется его переоценкой стоимости
- методом списания: элиминируется против валовой балансовой стоимости, а чистая величина пересчитывается до переоцененной величины актива.
Амортизация[править | править код]
Амортизация — систематическое распределение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы.
Амортизируемая стоимость — первоначальная стоимость актива или другая сумма, отраженная вместо первоначальной стоимости, за вычетом ликвидационной стоимости.
Ликвидационная стоимость актива — расчетная сумма, которую организация получила бы на текущий момент от реализации актива за вычетом предполагаемых затрат на выбытие, если бы данный актив уже достиг того возраста и состояния, в котором, как можно ожидать, он будет находиться в конце срока полезной службы.
Срок службы — период времени, на протяжении которого организация предполагает использовать актив, или количество единиц производства или аналогичных единиц, которое компания ожидает получить от использования актива.
Земельные участки имеют неограниченный срок полезной службы и не подлежат амортизации.
Если стоимость участка земли включает затраты на демонтаж, удаление объекта и восстановление природных ресурсов на этом участке, то эта часть земли амортизируется на протяжении периода получения выгод от понесения таких затрат[6]:.
Методы начисления амортизации[6]:
- равномерного начисления — начисление постоянной суммы амортизации на протяжении срока полезной службы актива, без изменения ликвидационной службы
- уменьшаемого остатка — уменьшение суммы начисления амортизации на протяжении срока полезной службы
- производственный — начисление суммы амортизации, исходя из предполагаемого использования или предполагаемой деятельности
Амортизация актива начинается, когда актив доступен для использования, то есть местоположение и состояние актива обеспечивает его использование в соответствии с намерением компании
Амортизация актива прекращается с прекращением его признания
Амортизация не прекращается если объект основных средств простаивает или выведен из эксплуатации в связи с его последующей продажей
При применении производственного метода амортизации актива — амортизационные начисления равны нулю, пока актив ничего производит.
Амортизационные начисления за каждый период признаются в прибыли и убытке периода, если только они не включаются в балансовую стоимость другого актива.
Каждый компонент объекта основных средств, первоначальная стоимость которого значительная в сравнении с совокупной стоимостью объекта, амортизируется отдельно.
Для определения уменьшения стоимости объекта основных средств применяется IAS 36 «Обесценение активов», который регламентирует порядок учета убытков от обесценения.
Признание балансовой стоимости объекта основных средств подлежит прекращению[6]:
- по выбытии,
- когда от его эксплуатации или выбытия не ожидается каких-либо будущих экономических выгод.
Прибыль или убыток, возникающие в связи с прекращением признания объекта основных средств, определяется как разность между чистыми поступлениями от выбытия и балансовой стоимостью данного объекта.
Раскрытие информации[править | править код]
В финансовой отчетности раскрывается следующая информация[6]:
- способы оценки балансовой стоимости до вычета износа,
- используемые методы начисления амортизации,
- сроки полезной службы и нормы амортизации,
- балансовая стоимость до вычета амортизации и накопленная амортизация (в совокупности с накопленным убытком от обесценения) на начало и на конец периода,
- выверка балансовой стоимости по состоянию на начало и на конец периода,
- наличие и степень ограничений прав собственности и стоимость основных средств, переданных в залог в обеспечение обязательств,
- сумма затрат, признанных в балансовой стоимости, объект основных средств в ходе его сооружения,
- сумма договорных обязанностей по приобретению основных средств,
- величина компенсации, предоставленной третьими сторонами в связи с обесценением, утратой или передачей объектов основных средств,
- дата, по состоянию на которые проводилась переоценка,
- участие независимого оценщика,
- методы и значительные допущения, применявшиеся при расчете значений справедливой стоимости объектов,
- применительно к каждому переоцененному классу основных средств, балансовая стоимость, которая подлежала бы признанию, если бы активы отражались в учете по первоначальной стоимости,
- прирост от переоценки, указывающий на изменения за период и любые ограничения на распределение остатка между акционерами.
Примечания[править | править код]
Источник
Д. В. Пшиченко
Срок полезного использования
Согласно стандарту МСФО 16 срок полезной службы определяется исходя из:
— ожидаемого (расчетного) периода использования активов компании;
— количества изделий, которое компания предполагает произвести с использованием актива.
В данном стандарте обращается внимание и на другие факторы, такие как моральный и физический износ, часто ведущие к уменьшению экономических выгод, ожидаемых от использования данного актива, даже если основное средство не используется (находится на консервации). Поэтому при определении срока полезной службы актива должны учитываться следующие факторы:
— ожидаемый объем использования актива компанией;
— предполагаемый физический износ, зависящий от производственных факторов, таких как количество смен, программы ремонта и обслуживания, а также условий хранения и обслуживания актива в период простоя;
— моральный износ в результате усовершенствования производственного процесса, изменений объема спроса на рынке на данную продукцию (услуги), производимую (предоставляемые) с использованием актива;
— юридические или аналогичные ограничения на использование актива, такие как сроки аренды. При определении срока полезной службы актива должна учитываться его предполагаемая полезность для компании. Таким образом, срок полезной службы актива может быть короче, чем срок его экономического использования. Поэтому обычно срок полезной службы объекта основных средств определяется оценочным путем на основе опыта работы компании с аналогичными активами. В соответствии с МСФО 16 срок полезной службы объекта основных средств должен периодически пересматриваться, и если в результате изменение срока будет существенно отличаться от предыдущих оценок, сумма амортизационного отчисления текущего и будущих периодов должна корректироваться.
Например, срок полезной службы может быть продлен в результате последующих затрат, улучшающих состояние основного средства сверх первоначально рассчитанных нормативов. И, наоборот, технологические изменения или изменения на рынке выпускаемой продукции могут привести к сокращению срока полезной службы. В таких случаях срок полезной службы (и, следовательно, норма амортизации) корректируется для текущего и будущих периодов.
Пример
Выдержка из учетной политики по МСФО группы компаний ООО «Альфа»
Амортизация основных средств начисляется с момента, когда группа начинает получать экономические выгоды от использования объекта основного средства. Амортизация основных средств рассчитывается линейным методом в течение срока полезного использования. Группа установила следующие сроки экономически полезного использования основных средств (табл. 2).
Таблица 2
Принятые сроки полезного использования по классам основных средств
| Класс основных средств | Период полезного использования, лет |
| Здания, сооружения и недвижимое оборудование | 8-50 |
| Машины и движимое оборудование | 2-15 |
| Прочие, включая транспортные средства | 3-20 |
ПБУ 6/01. Согласно положению срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Пункт 4 ПБУ говорит о том, что сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
Пункт 20 положения говорит о том, что при определении срока полезного использования объекта основных средств необходимо исходить из:
— ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
— ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
— нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды). Также согласно этому пункту в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
Таким образом, аналогично МСФО российское законодательство разрешает организациям самостоятельно устанавливать срок полезного использования объектов основных средств. И российским законодательством, и МСФО 16 предусмотрена группа факторов, которые необходимо учитывать при установлении срока полезного использования объектов основных средств. В то же время необходимо отметить, что такой фактор, как моральный износ объекта, предусмотренный международным стандартом, в тексте ПБУ 6/01 прямо не оговорен. Международный стандарт предусматривает более гибкую политику, чем российское законодательство по бухгалтерскому учету, в отношении изменения срока полезного использования объекта основных средств.
Амортизация
МСФО 16. Стандарт определяет амортизацию как систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы. При этом под амортизируемой стоимостью понимается себестоимость актива или другая сумма, отраженная в финансовой отчетности вместо себестоимости, за вычетом ликвидационной стоимости.
В свою очередь ликвидационная стоимость определяется как чистая сумма, которую компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы за вычетом ожидаемых затрат по выбытию. Согласно стандарту только земля не подлежит амортизации, потому что, как правило, имеет неограниченный срок полезной службы. ПБбУ 6/01. За исключением случаев, установленных этим положением, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.
Согласно п. 17 амортизация не начисляется:
— по используемым для реализации законодательства Российской Федерации о мобилизационной подготовке и мобилизации объектам основных средств, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, амортизация не начисляется;
— по объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом применительно к порядку, приведенному в п. 19 настоящего Положения;
— по объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке. Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.).
По указанным объектам в соответствии с этим положением производится начисление износа за балансом в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Также амортизация не начисляется по объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.). Таким образом, российское законодательство в отличие от МСФО содержит обширный перечень объектов основных средств, не подлежащих амортизации (международным стандартом предусмотрено неначисление амортизации только в отношении земли), а также предусматривает приостановление начисления амортизационных отчислений.
Методы начисления амортизации
МСФО 16. В соответствии со стандартом используемый метод амортизации должен отражать схему, по которой компания потребляет экономические выгоды, получаемые от актива.
Международные стандарты выделяют следующие методы амортизации:
— метод равномерного начисления;
— метод уменьшаемого остатка;
— метод суммы изделий.
Метод выбирается на основе предполагаемой схемы получения экономических выгод и последовательно применяется из периода в период, если только эта предполагаемая схема получения экономических выгод от использования актива не меняется.
Согласно п. 52 МСФО 16 метод амортизации, применяемый к основным средствам, должен периодически пересматриваться, и в случае значительных изменений в предполагаемой схеме получения экономических выгод от этих активов метод должен изменяться для отражения этих изменений. Если подобное изменение метода амортизации необходимо, оно должно учитываться как изменение учетной оценки, а амортизационные отчисления текущего и будущего периодов должны корректироваться.
ПБУ 6/01. Положение предусматривает следующие способы начисления амортизации:
— линейный способ;
— способ уменьшаемого остатка;
— способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
— способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
Таким образом, российское законодательство при начислении амортизации разрешает применять способ списания стоимости объектов основных средств по сумме чисел лет срока полезного использования, что не предусмотрено МСФО.
В отличие от международных стандартов, предусматривающих изменение метода начисления амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств, российское законодательство не предоставляет организациям такой возможности.
Выбытие основных средств
МСФО 16. Согласно п. 55 стандарта объект основных средств должен быть списан с баланса при его выбытии или в том случае, когда принято решение о прекращении использования актива, и от его выбытия не ожидается больше никаких экономических выгод. ПБбУ 6/01. В соответствии с п. 29 этого положения стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях. Исходя из этого можно сказать, что случаи выбытия основных средств, установленных МСФО 16, аналогичны указанным в ПБУ 6/01.
Существенные отличия учета основных средств по МСФО от требований РСБУ
Амортизация. В соответствии с МСФО амортизация рассчитывается с учетом ликвидационной стоимости объекта основных средств. Российский бухгалтерский учет предполагает, что базой для начисления амортизации является фактическая стоимость приобретения объектов основных средств. Также МСФО 16 предполагает, что срок полезного использования и метод начисления амортизации анализируются на предмет пересмотра и при необходимости могут быть изменены. Изменение сроков и метода амортизации не потребует пересмотра ранее отнесенных на расходы сумм амортизации. В соответствии с ПБУ 6/01 способ начисления амортизации применяется в течение всего срока эксплуатации основных средств и на практике крайне редко пересматривается. Если компания решит, что метод или срок полезного использования актива был определен неправильно, то изменения должны быть отражены во всех предшествующих периодах.
Обесценение. В российской практике учета отсутствует концепция обязательного проведения переоценки объектов основных средств на предмет обесценения, которая изложена в МСФО 36 «Обесценение активов» и обязательна при учете основных средств по международным стандартам финансовой отчетности.
Переоценка. В соответствии с МСФО сумма уменьшения стоимости объекта основных средств, превышающая сумму ранее созданного в отношении этого объекта резерва переоценки, в части превышения относится к расходам отчетного периода. Такие финансовые потери компании в российском бухгалтерском учете относятся на нераспределенную прибыль. Как видно из приведенного сравнения, существуют значительные различия в учете основных средств в соответствии с МСФО и РСБУ, при этом некоторые концепции, являющиеся ключевыми в МСФО, в российских стандартах отсутствуют. Поэтому компании при переходе на МСФО должны быть готовы к тому, что стоимость основных средств по МСФО может существенно отличаться от стоимости основных средств по российской отчетности.
Список литературы
Международный бухгалтерский учет 8 (104) – 2007 август
Источник